Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 10 ... / C. Zurechnung eines verbleibenden Erstattungsüberhangs (§ 10 Abs 4b S 3 EStG)

Rn. 748

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Verbleibt bei SA iSd § 10 Abs 1 Nr 3 EStG (Basiskranken- und Basispflegeversicherung) und bei SA iSd § 10 Abs 1 Nr 4 EStG (gezahlte KiSt) ein Erstattungsüberhang, ist dieser Überhang nach § 10 Abs 4b S 3 EStG als "negative SA" dem Gesamtbetrag der Einkünfte (§ 2 Abs 3 EStG) hinzuzurechnen. Die Hinzurechnung des Erstattungsüberhangs beeinflusst nicht die Höhe des Gesamtbetrags der Einkünfte, sondern ist im Ermittlungsschema iSv R 2 EStR 2012 erst danach anzusetzen (FG BdW v 02.02.2017, 3 K 834/15, EFG 2017, 826, Rev Az BFH X R 8/17; H/H/R, § 10 EStG Rz 413; Krüger in Schmidt, § 10 EStG Rz 8).

Ein Erstattungsüberhang liegt vor, wenn die Erstattung der SA höher ausfällt als die im Erstattungsjahr abzugsfähigen SA. In diesen Fällen entfällt die bisher erforderliche Wiederaufrollung der Steuerfestsetzungen von Vorjahren. Entsprechendes gilt für die Erstattung von KiSt, wenn im Erstattungsjahr keine KiSt (mehr) gezahlt worden ist, weil zB der StPfl aus der Kirche ausgetreten ist und deshalb auch keine Verrechnung nach § 10 Abs 4b S 2 EStG stattfindet. In diesem Fall ist der gesamte Erstattungsbetrag gemäß § 10 Abs 4a S 3 EStG ohne Rückgriff auf frühere VZ zum Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen (Meyering/Gerhard, DStR 2012, 272; aA Hutter in Blümich, § 10 EStG Rz 317). Zwar liegt in diesen Fällen kein "echter" Erstattungsüberhang vor, da eine Verrechnung der Erstattung mit SA im Erstattungsjahr nicht stattfindet, eine Hinzurechnung des Erstattungsbetrags zum Gesamtbetrag der Einkünfte entspricht jedoch eher dem Zweck der Vorschrift, die Wiederaufrollung von Steuerfestsetzungen der Vorjahre möglichst zu vermeiden.

Rn. 749

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Die Hinzurechnung eines Erstattungsüberhangs zum Gesamtbetrag der Einkünfte ist auf Vorsorgeaufwendungen iSd § 10 Abs 1 Nr 3 EStG (Basiskranken- und Basispflegeversicherung) und auf gezahlte KiSt (§ 10 Abs 1 Nr 4 EStG) beschränkt. Diese Beschränkung ist sachgerecht (aA Meyering/Gerhard, DStR 2012, 272). Im Gegensatz zu SA iSd § 10 Abs 1 Nr 2 u 3a EStG ist in diesen Fällen eine Hinzurechnung von Erstattungsüberhängen zum Gesamtbetrag der Einkünfte geboten, da die in der Vergangenheit gezahlten Beiträge zur Basiskranken- und Basispflegeversicherung sowie die gezahlte KiSt sich aufgrund des Mindestansatzes gemäß § 10 Abs 4 S 4 EStG bzw mangels eines Höchstbetrags in jedem Fall in voller Höhe im SA-Abzug steuermindernd ausgewirkt haben (vgl BT-Drucks 17/5125, 37).

Bei Erstattungsüberhängen im Zusammenhang mit anderen SA, wie zB bei Vorsorgeaufwendungen iSd § 10 Abs 1 Nr 2 u 3a EStG, ist daher weiterhin ein Rückgriff auf einen früheren VZ notwendig, um zu vermeiden, dass Beträge hinzugerechnet werden, die sich in den Vorjahren nicht oder nicht in voller Höhe steuermindernd ausgewirkt haben. Ein bereits bestandskräftiger Steuerbescheid ist ggf nach § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO zu ändern (BFH BStBl II 2009, 229; 1999, 95; wegen der weiteren Einzelheiten zur Erstattung und Verrechnung von SA s Rn 6ff).