Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 110 ... / III. Regelungsgehalt des § 110 EStG

Rn. 9

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Der neu in das EStG eingefügte Abschnitt XIV "Sondervorschriften zur Bewältigung der Corona-Pandemie" enthält die §§ 110 und 111 EStG.

• § 110 EStG regelt als lex specialis zu § 37 EStG die Berücksichtigung eines Verlustrücktrags aus 2020 für Zwecke der Vorauszahlungen 2019; § 110 EStG modifiziert dabei (lediglich) die Bemessungsgrundlage für die nach § 37 EStG festzusetzenden und anzupassenden Vorauszahlungen. Im Übrigen verbleibt es für die Festsetzung von Vorauszahlungen bzw der Änderung einer solchen Festsetzung bei den Regelungen des § 37 EStG.
• § 111 EStG steht im systematischen Zusammenhang mit § 110 EStG und regelt die Berücksichtigung eines "vorläufigen" pauschalen Verlustrücktrags aus den VZ 2020 und 2021 im Rahmen der Veranlagung 2019 (zum Ganzen s auch Krumm in Kirchhof/Seer, § 110 EStG Rz 2 (22. Aufl)).

Der Deutsche Steuerberater-Verband eV hatte im Rahmen des Gesetzgebungsverfahrens "bedauert", dass der vorläufige Verlustrücktrag 2020 nur im unmittelbar vorangegangenen VZ berücksichtigt werden kann; durch die Beschränkung auf das Jahr 2019 profitierten nicht alle kleinen und mittleren Unternehmen, die in den Vorjahren erfolgreich gewesen seien. "Angemessen" wäre daher die Ausweitung des Mechanismus nach §§ 110, 111 EStG für "das Wj 2018" (DStV-Stellungnahme 06/20 vom 18.06.2020 an den Finanzausschuss des Deutschen Bundestags).

Ausgangspunkt der Neuregelung ist, dass § 10d EStG aF einen Verlustrücktrag in einer maximalen Höhe von 1 Mio EUR (bei Zusammenveranlagung 2 Mio EUR) in den unmittelbar vorangegangenen VZ vorsieht. Nunmehr wird der Verlustrücktrag für die Verluste aus den VZ 2020 und 2021 bei der Einzelveranlagung auf 5 Mio EUR (bei Zusammenveranlagung auf 10 Mio EUR erweitert, §§ 10d, 52 Abs 18b EStG),

Hinweis: Durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz vom 19.06.2022, BGBl I 2022, 911 wird für 2022 und 2023 der schon durch das Dritte Corona-Steuerhilfegesetz angehobene Höchstbetrag beim Verlustrücktrag (10 Mio EUR bzw 20 Mio EUR bei Zusammenveranlagung) fortgeführt. Durch diese Änderung gelten nicht schon ab dem VZ 2022 (dazu s vor § 1 Rn 246 (Bitz)), sondern erst ab dem VZ 2024 die alten Höchstbeträge von 1 Mio EUR bzw 2 Mio EUR. Der Verlustrücktrag wird darüber hinaus ab 2022 dauerhaft auf zwei Jahre ausgeweitet und erfolgt in die unmittelbar vorangegangenen beiden Jahre. Auf die Anwendung des Verlustrücktrags kann ab dem Verlustentstehungsjahr 2022 auf Antrag nicht mehr teilweise, sondern nur noch ganz verzichtet werden.

Mit den neuen Vorschriften in §§ 110, 111 EStG (die das BMF-Schreiben vom 24.04.2020 ablösen), soll die Möglichkeit geschaffen werden, dass der Verlustrücktrag aus 2020 bereits im Vorauszahlungsverfahren für 2019 oder bereits im Rahmen der Veranlagung für 2019 genutzt werden kann. Ohne die Neuregelung hätte der Verlustrücktrag erst nach der Veranlagung des Jahres 2020 erfolgen können (Dorn, DB 2020, 1476, 1477).

Mit der Neuregelung in § 110 EStG kann der StPfl schnell Liquidität erreichen (s dazu den Beispielsfall in s Rn 21).

§ 110 EStG knüpft an § 37 EStG an. Nach dessen Abs 3 S 1 setzt das FA die Vorauszahlungen durch Vorauszahlungsbescheid fest. Die Vorauszahlungen bemessen sich grundsätzlich nach der Einkommensteuer, die sich nach Anrechnung der Steuerabzugsbeträge (§ 36 Abs 2 Nr 2 EStG) bei der letzten Veranlagung ergeben hat, § 37 Abs 3 S 2 EStG. Das FA kann in den zeitlichen Grenzen, die in § 37 Abs 3 S 3 EStG genannt sind, die Vorauszahlungen anzupassen. Die Vorauszahlungen sind hierbei an die ESt anzupassen, die sich für den VZ voraussichtlich ergeben wird; die zugrunde zu legende Bemessungsgrundlage wird durch die Regelungen in § 37 Abs 3 S 4ff EStG für besondere Fälle modifiziert. Grund für eine Herabsetzung der Vorauszahlungen nach den allgemeinen Regeln kann etwa vorliegen, wenn der StPfl für den VZ einen geringeren Gewinn erwartet, was glaubhaft zu machen ist. Eine derartige Anpassung nach § 164 Abs 1 S 1 AO iVm § 164 Abs 2 AO wird auch bei absehbaren Verlustrückträgen aus dem folgenden VZ nach § 10d Abs 1 EStG im Grundsatz bejaht; problematisch in diesem Zusammenhang sind allerdings Nachweisprobleme hinsichtlich der Prognose des erwarteten Rücktrags (zum Ganzen vgl auch Weiss, DB 2020, 1531, 1534 mwN zur Literatur).

Den StPfl steht es nunmehr nach der Neuregelung frei ("auf Antrag", s Rn 11), die Änderung der Vorauszahlungsbescheide nach Maßgabe des § 110 EStG zu beantragen; damit ist eine erhebliche Erleichterung der Anpassung von Vorauszahlungen für den VZ 2019 geschaffen.

Rn. 10

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Gemäß § 31 Abs 1 S 1 KStG ist § 110 EStG (wie auch § 37 EStG) auf Körperschaften analog anwendbar.