Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15a ... / a) Unentgeltliches Ausscheiden

Rn. 53

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Kommt in Frage vor allem bei Übertragung aus familiären Gründen, aber bei erkennbarem Willen zur Unentgeltlichkeit auch zwischen Fremden (s FG D'dorf EFG 2010, 803 bei Übertrag an Mitarbeiter, weil der Inhaber keine eigenen Kinder hat): s Rn 51b.

Voraussetzung für Unentgeltlichkeit bei fremden Dritten ist ansonsten, dass die übergebenen stillen Reserven einschließlich anteiligem Geschäftswert mindestens dem negativen Kapitalkonto entsprechen, im Einzelnen s Rn 51b.

Ist Unentgeltlichkeit geplant, müssen Gleichstellungsgelder an nahe Angehörige vermieden werden, denn nach der sog "Einheitstheorie" (BFH vom 10.07.1986, BStBl II 1986, 811) führt jedes noch so kleine Entgelt zu voller Entgeltlichkeit des Vorgangs. Das lässt sich dadurch vermeiden, dass der Übertragende vor dem Übertrag Geldmittel entnimmt und diese selbst dem Gleichzustellenden zuwendet: so Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 66, 38. Aufl.

Ist Unentgeltlichkeit gegeben, steht das negative Kapitalkonto aufgrund ausgleichs-/abzugsfähiger Verluste der Unentgeltlichkeit iSv § 6 Abs 3 EStG grundsätzlich nicht im Wege (BFH vom 01.03.2018, IV R 16/15, BStBl II 2018, 527 Rz 25; BFH vom 10.03.1998, BStBl II 1999, 269; BFH vom 13.01.1993, BStBl II 1993, 80 Rz 30; BFH vom 11.05.1995, IV R 44/93, BFH/NV 1995, 68; BFH BStBl II 1973, 111; wohl auch BFH BStBl II 1986, 896/900; FG Nbg vom 02.12.2010, EFG 2011, 1162; s Rn 51b; glA Wacker in Schmidt, § 15a EStG Rz 230, 38. Aufl), dh, es entsteht beim Übertragenden kein Veräußerungsgewinn, der erwerbende Rechtsnachfolger führt das negative Kapitalkonto und die anteiligen Buchwerte fort (s Rn 51b; BFH vom 11.05.1995, IV R 44/93, BFH/NV 1995, 68; FG Sa EFG 1986, 74).

Dies hat im Vergleich zur gleichzeitigen Übernahme eines verrechenbaren Verlustes (s Rn 51b) für den Erwerber die ungünstige Folge, dass künftige Gewinne zur Auffüllung des negativen Kapitalkontos zu versteuern sind, ohne dass Gewinnauszahlungsansprüche entstehen. Zusätzlich sind bei Veräußerung des Anteils die anteiligen stillen Reserven zu versteuern (mit begünstigtem Steuersatz nach den §§ 16, 34 EStG). Dies ist jedoch in sich logisch, weil erst künftig anfallende Gewinnanteile noch von niemandem versteuert worden sind, da bei dem unentgeltlichen Anteilsübergang kein Veräußerungsgewinn entstanden ist (der allerdings begünstigt gewesen wäre), und die Verluste des Ausscheidenden, die zum negativen Kapitalkonto geführt haben, in der Vergangenheit schon ausgleichsfähig waren.