Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 194 Sachlicher Umfang einer Außenprüfung

1 Allgemeines

1.1 Inhalt der Vorschrift

Rz. 1

Entgegen seiner Überschrift regelt § 194 AO nicht lediglich den "sachlichen", sondern auch den persönlichen und zeitlichen Umfang der Außenprüfung^[1] sowie die nicht den Umfang der Außenprüfung betreffende Auswertung der Prüfungsfeststellungen gegenüber Dritten.

Abs. 1 enthält sowohl Regelungen zum persönlichen als auch zum sachlichen und zeitlichen Umfang der Außenprüfung. S. 1 stellt klar, dass die Außenprüfung der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des (geprüften) Stpfl. dient. S. 2 nennt die Kriterien, nach denen der sachliche ("eine oder mehrere Steuerarten", "bestimmte Sachverhalte") und zeitliche ("einen oder mehrere Besteuerungszeiträume") Umfang der Prüfung bestimmt werden kann. Für den Fall der Prüfung einer Personengesellschaft erstreckt S. 3 den Umfang der Prüfung auf die steuerlichen Verhältnisse der Gesellschafter, soweit diese für die zu überprüfenden einheitlichen Feststellungen von Bedeutung sind. S. 4 lässt die Prüfung der steuerlichen Verhältnisse anderer Personen insoweit zu, als der (geprüfte) Stpfl. verpflichtet ist, für Rechnung dieser Personen Steuern zu entrichten oder einzubehalten und abzuführen; dies gilt auch dann, wenn die steuerlichen Folgerungen aus diesen Feststellungen gegenüber den anderen Personen zu ziehen sind.

Abs. 2 lässt über die Fälle des Abs. 1 S. 3 hinaus die Einbeziehung der steuerlichen Verhältnisse von Gesellschaftern und Mitgliedern sowie von Mitgliedern der Überwachungsorgane in die bei einer Gesellschaft durchzuführende Außenprüfung zu, wenn dies im Einzelfall zweckmäßig ist.

Abs. 3 erklärt die Auswertung von Feststellungen zu den steuerlichen Verhältnissen anderer als der in Abs. 1 genannten Personen insoweit für zulässig, als deren Kenntnis für die Besteuerung dieser Personen von Bedeutung ist oder die Feststellungen eine unerlaubte Hilfeleistung in Steuersachen betreffen.

[1] Gosch, in Gosch, AO/FGO, § 194 AO Rz. 1; Koenig/Intemann, AO, 4. Aufl. 2021, § 194 Rz. 1.

1.2 Verhältnis zu anderen Vorschriften

Rz. 2

Die Vorschriften des § 194 AO zum Umfang der Außenprüfung hängen insofern mit der in § 193 AO geregelten Zulässigkeit von Außenprüfungen zusammen, als sich die Rechtmäßigkeit einer Außenprüfung nicht abstrakt, sondern nur im Hinblick auf ihren jeweiligen persönlichen, sachlichen und zeitlichen Umfang beurteilen lässt.^[1] Die Person des zu prüfenden Stpfl. und der sachliche und zeitliche Umfang der Außenprüfung werden durch die nach § 196 AO zu erlassende Prüfungsanordnung bestimmt. Diese stellt das verfahrensrechtliche Instrument dafür dar, um dem nach § 194 AO festgelegten Prüfungsumfang nach außen hin Geltung zu verschaffen.^[2] Die in § 194 Abs. 3 AO geregelte Erteilung von Kontrollmitteilungen stellt eine Konkretisierung der den Finanzbehörden allgemein obliegenden Verpflichtungen zur Sachverhaltsaufklärung^[3] und zur Amtshilfe^[4] dar.^[5]

Rz. 3–4 einstweilen frei

[1] Gosch, in Gosch, AO/FGO, § 194 AO Rz. 2.

[2] Gosch, in Gosch, AO/FGO, § 194 AO Rz. 3.

[3] § 85 AO.

[4] § 111 AO.

[5] Gosch, in Gosch, AO/FGO, § 194 AO Rz. 4.

2 Zweck und Umfang der Außenprüfung (Abs. 1)

2.1 Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen (Abs. 1 S. 1)

Rz. 5

Nach § 194 Abs. 1 S. 1 AO dient die Außenprüfung der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des Stpfl. Dadurch wird der Zweck der Außenprüfung in objektiver und subjektiver Hinsicht abgegrenzt.

Rz. 6

In sachlicher Hinsicht dient die Außenprüfung der Ermittlung der "steuerlichen Verhältnisse". Darunter sind die von dem Außenprüfer nach § 199 Abs. 1 AO zu prüfenden "tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse" zu verstehen, "die für die Steuerpflicht und die Bemessung der Steuer maßgeblich sind".^[1] Die Prüfung muss sich daher stets auf Steueransprüche beziehen.^[2] Dazu gehört auch die Prüfung der Frage, ob Steuerbefreiungen oder sonstige Steuervergünstigungen zu Recht in Anspruch genommen wurden.^[3] Eine auf steuerliche Nebenleistungen^[4] beschränkte Außenprüfung wäre mangels einer besonderen Bestimmung i. S. v. § 1 Abs. 3 S. 2 AO durch § 194 Abs. 1 S. 1 AO nicht gedeckt.^[5] Außenprüfungen zur Klärung von Haftungsansprüchen sind nur im Anwendungsbereich des § 194 Abs. 1 S. 4 AO zulässig.^[6] Eine "Bestandsaufnahmeprüfung" mit dem Ziel der Feststellung, ob die vorgeschriebenen Bücher und Aufzeichnungen geführt wurden, kann nicht als Außenprüfung durchgeführt werden.^[7]

Auch Liquiditäts- oder Richtsatzprüfungen^[8] sind durch § 194 Abs. 1 S. 1 AO nicht gedeckt.^[9] Demgegenüber ist die Anordnung einer Außenprüfung auch dann zulässig, wenn ausschließlich festgestellt werden soll, ob und inwieweit Steuerbeträge hinterzogen oder leichtfertig verkürzt wurden.^[10]

Rz. 7

In persönlicher Hinsicht dient die Prüfung der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse des "Steuerpflichtigen". Darunter ist derjenige zu verstehen, gegenüber dem die Prüfungsanordnung^[11] ergangen und der zur Duldung der Prüfung verpflichtet ist. Gegenüber wem eine Außenprüfung unter welchen Voraussetzungen zulässig ist, richtet sich nach § 193 AO.^[12] Der Begriff des Stpfl. i. S. v. § 194 Abs. 1 S. 1 AO ist daher gleichbedeutend mit dem des Stpfl. i. S. v. § 193 AO.^[13] Bei der Prüfung der gesonderten und ein...