Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 366 Form, Inhalt und Erteilung ... / 2.2.2 Rubrum (Satz 2)

Rz. 13

Für die Einspruchsentscheidung gelten nach § 365 Abs. 1 AO grds. die allgemeinen Vorschriften für Verwaltungsakte in den §§ 118ff. AO.^[1]

Nach der Bestimmung des § 119 Abs. 1 AO, die von § 366 AO nicht verdrängt wird, muss ein Verwaltungsakt inhaltlich hinreichend bestimmt sein. Einspruchsentscheidungen haben daher – wie alle anderen Verwaltungsakte – einen bestimmten und der Befolgung fähigen Inhalt aufzuweisen.^[2] In ihnen ist daher nicht nur anzugeben, wie über den Einspruch entschieden wurde, sondern auch über welchen Verwaltungsakt die Entscheidung ergeht und an wen sie sich richtet. Die Einspruchsentscheidung muss daher – regelmäßig im Entscheidungskopf (Rubrum) – den durch den Einspruch angefochtenen Verwaltungsakt als Gegenstand des Einspruchsverfahrens eindeutig bezeichnen. Im Falle einer Änderung des ursprünglich angefochtenen Verwaltungsakts während des Einspruchsverfahrens ist (auch) der Änderungsbescheid, der nach § 365 Abs. 3 AO automatisch Gegenstand des Einspruchsverfahrens wird, im Rubrum zu nennen.^[3]

Außerdem sind die Beteiligten, also nach § 359 AO der oder die Einspruchsführer und ggf. der oder die Hinzugezogenen, so exakt anzugeben, dass sie individualisierbar sind. Die Angabe ihrer Adresse ist dafür nicht zwingend notwendig.^[4] Für Publikumsgesellschaften mit mehr als 50 Beteiligten sieht der durch das JStG 2020^[5] eingeführte § 366 Satz 2 AO mit Wirkung ab dem 22.12.2020 eine Ausnahmeregelung mit Zweck der Vereinfachung, Kostenvermeidung und Ressourcenschonung vor. Danach kann auf die Nennung sämtlicher Einspruchsführer und Hinzugezogenen im Rubrum der Einspruchsentscheidung verzichtet werden, wenn dort die Person, der diese Einspruchsentscheidung jeweils bekannt gegeben wird, und die Anzahl der übrigen nicht namentlich bezeichneten Beteiligten angegeben wird.

Nicht geboten, aber sinnvoll ist die Bezeichnung der für die Beteiligten im Einspruchsverfahren handelnden Personen, der gesetzlichen Vertreter oder Bevollmächtigten.^[6]

Die Einspruchsentscheidung als "schriftlich oder elektronisch erlassener Verwaltungsakt" muss außerdem nach § 365 Abs. 1 i. V. m. § 119 Abs. 3 AO die erlassende Behörde erkennen lassen. Die Unterschrift oder die Namenswiedergabe des Behördenleiters, seines Vertreters oder Beauftragten gehört ebenfalls regelmäßig zu den Pflichtbestandteilen der Einspruchsentscheidung. Der in § 119 Abs. 3 AO ausnahmsweise zugelassene Verzicht auf diese Angabe für Verwaltungsakte, die "formularmäßig oder mithilfe automatischer Einrichtungen erlassen" werden, gilt allerdings auch bei Einspruchsentscheidungen, etwa wenn sie bei Masseneinsprüchen mit gleichlautender Begründung ergehen.^[7] Bei elektronischer Erteilung muss die Einspruchsentscheidung nach § 365 Abs. 1 AO i. V. m. § 119 Abs. 3 S. 3 AO das der dabei verwendeten Signatur zugrunde liegende qualifizierte Zertifikat oder ein zugehöriges qualifiziertes Attributzertifikat die erlassende Behörde erkennen lassen.^[8]

[1] BFH v. 29.7.1998, X R 3/96, BStBl II 1998, 742.

[2] BFH v. 15.1.2015, X B 104/14, BFH/NV 2015, 466.

[3] Birnbaum, in BeckOK, § 366 AO Rz. 32.

[4] A. A. aber Koenig/Cöster, AO, 4. Aufl. 2021, § 366 Rz. 9; s. auch die ausdrückliche Anordnung für Familienkassen in Kindergeldsachen in R 6.4.1. Abs. 1 DA-KG, BStBl I 2016, 826.

[5] Jahressteuergesetz 2020 v. 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096.

[6] Koenig/Cöster, AO, 4. Aufl. 2021, § 366 Rz. 9f.; Bartone, in Gosch, AO/FGO, § 366 AO Rz. 18; s. aber R 6.4.1. Abs. 1 DA-KG, BStBl I 2016, 826.

[7] FG Nürnberg v. 20.7.1992, V 59/92, EFG 1992, 647; Koenig/Cöster, AO, 4. Aufl. 2021, § 366 Rz. 4; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 366 AO Rz. 1; Szymczak, in Koch/Scholtz, AO, 5. Aufl. 1996, § 366 Rz. 3; Bartone, in Gosch, AO/FGO, § 366 AO Rz. 9; Birnbaum, in BeckOK, § 366 AO Rz. 18; a. A. Klein/Rätke, AO, 16. Aufl. 2022, § 366 Rz. 11; App, StWa 1988, 69; Rößler, DStZ 1981, 70.

[8] S. zu den Einzelheiten die Erl. bei Pahlke, in Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, zu § 119 AO.