Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 24 Durchschnittssätze f ... / 5.1.3 Umsätze in das Ausland und im Ausland

Rz. 103

Aus dem Ausschluss bestimmter Lieferungen in das Ausland bzw. im Ausland im Wortlaut des § 24 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 UStG sowie aus der in § 24 Abs. 1 S. 2 UStG bestimmten Nichtanwendbarkeit der Steuerbefreiungen nach § 4 Nr. 1 bis 7 UStG (Rz. 254) ist zu folgern, dass die Durchschnittssätze nach § 24 Abs. 1 UStG grds. auch auf die Umsätze des Land- und Forstwirts in das Ausland sowie im Ausland anzuwenden sind. Dahinter steht die Absicht des Gesetzgebers, dass der Pauschallandwirt aus Gründen der Vereinfachung für die Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG nicht danach differenzieren muss, wo der Ort seiner Leistung ist bzw. wo der Leistungsempfänger ansässig ist. Jedenfalls im Fall der Lieferung landwirtschaftlicher Erzeugnisse muss der Pauschallandwirt somit auch nicht nach der Person des Leistungsempfängers differenzieren. Für den pauschalierenden Land- und Forstwirt selbst handelt es sich bezüglich dieser Umsätze um eine nur formale Besteuerung (Scheinbesteuerung, Rz. 3), weil durch die nach § 24 Abs. 1 S. 3 UStG entsprechend hoch festgesetzten Vorsteuerbeträge eine Zahllast nicht entstehen kann. Dies gilt auch für die Lieferungen in das Ausland und die im Ausland bewirkten Umsätze der in § 24 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 UStG genannten Sägewerkserzeugnisse, Getränke und alkoholischen Flüssigkeiten, die ausdrücklich von der Anwendung des Steuersatzes nach § 24 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 UStG ausgenommen sind und somit dem Durchschnittssatz nach § 24 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 UStG unterliegen (Rz. 160ff.).

Rz. 104

Weil die Befreiungen nach § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG bzw. nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG für Pauschallandwirte gem. § 24 Abs. 1 S. 2 UStG keine Anwendung finden, sind die Pauschalausgleichssätze also auch auf die Ausfuhrlieferungen nach § 6 UStG und auf die innergemeinschaftlichen Lieferungen nach § 6a UStG des Pauschallandwirts anzuwenden (Abschn. 24.5 UStAE). Nach Auffassung von Möckel^[1] verstößt § 24 UStG insoweit gegen Art. 111 des Vertrags über die Arbeitsweise der EU (AEUV), als innergemeinschaftliche Lieferungen der MwStSystRL zufolge zu befreien sind (Rz. 38). S. zur Verpflichtung der Mitgliedstaaten nach Art. 303 MwStSystRL, die Belastung aufgrund der Steuerpflicht der innergemeinschaftlichen Lieferung auszugleichen, Rz. 114. Der Pauschallandwirt ist zur Abgabe einer ZM nach § 18a UStG für seine steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Lieferungen verpflichtet (Abschn. 18a.1 Abs. 3 UStAE), denn für diese Pflicht ist die Ausführung einer innergemeinschaftlichen Warenlieferung und nicht deren Befreiung das entscheidende Kriterium. Es ist daher auf Antrag nach § 27a Abs. 1 S. 1 UStG auch dann eine USt-Identifikationsnummer zu erteilen, wenn der betreffende Unternehmer ausschließlich Pauschalumsätze nach § 24 Abs. 1 UStG ausführt. In der ZM hat der Pauschallandwirt auch seine im übrigen Gemeinschaftsgebiet steuerpflichtigen sonstigen Leistungen i. S. d. § 3a Abs. 2 UStG anzugeben, für die der in einem anderen EU-Mitgliedstaat ansässige Leistungsempfänger die Steuer dort schuldet. § 3a Abs. 2 UStG geht allerdings ins Leere, soweit die sonstigen Leistungen des Pauschallandwirts im Ausland der Durchschnittssatzbesteuerung unterliegen (Rz. 147ff. und Rz. 186ff.).

Rz. 105

Die Regelung des Orts der Lieferung beim innergemeinschaftlichen Fernverkauf nach § 3c Abs. 1 UStG hat keine Auswirkungen auf die Besteuerung eines Pauschallandwirts, soweit dessen Lieferungen in das Ausland der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG unterliegen. Darin liegt offenbar ein Verstoß gegen Art. 305 MwStSystRL, der eine Gleichbehandlung der Umsätze von Pauschallandwirten und anderen Lieferanten gebietet (Rz. 39).

Der Durchschnittssatzbesteuerung unterliegen auch die Leistungen an NATO-Vertragspartner im Ausland, für die § 24 Abs. 1 S. 2 UStG die Anwendung der Befreiung nach § 4 Nr. 7 UStG ausschließt (vgl. aber Rz. 107). Bezüglich der Ausfuhrlieferungen des Pauschallandwirts problematisiert die OFD Koblenz^[2] die Möglichkeit der Vorsteuervergütung an den ausländischen Abnehmer nach § 18 Abs. 9 UStG sowie die Erhebung von Einfuhrumsatzsteuer durch den Einfuhrstaat. Die mit den steuerpflichtigen Ausfuhrlieferungen, innergemeinschaftlichen Lieferungen etc. im wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Vorsteuern des Pauschallandwirts können nicht gesondert abgezogen werden, sondern sind durch die Pauschalen nach § 24 Abs. 1 S. 3 UStG abgegolten (Rz. 257ff.).

Rz. 106

Die Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung auf im Ausland bewirkte Umsätze ist insofern kritisch zu betrachten, als sie unzulässigerweise in das Besteuerungsrecht anderer Mitgliedstaaten eingreift. Man vergleiche § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG zum räumlichen Geltungsbereich des UStG, wonach im Ausland bewirkte Lieferungen grundsätzlich nicht umsatzsteuerbar sind. Da § 24 UStG außerdem nicht auf die im Inland ansässigen Erzeuger beschränkt ist (Rz. 88ff.), ordnet § 24 UStG in seiner derzeitigen Fassung bei genauer Betrachtung absurderweise auch die Anwendung der deutschen D...