Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / II. Voraussetzungen für das Vorliegen von Betriebsgrundstücken

Rz. 89

^{[Autor/Stand]} Betriebsgrundstück i.S.d. § 99 BewG ist jeder Grundbesitz, der zu einem Gewerbebetrieb gehört, soweit er, losgelöst von seiner Zugehörigkeit zum Gewerbebetrieb, zum Grundvermögen gehören würde oder einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft bilden würde (§ 99 Abs. 1 BewG).

Rz. 90

^{[Autor/Stand]} Zum Begriff des Grundbesitzes vgl. § 19 Abs. 1 BewG in der bis zum 31.12.2024 geltenden Fassung.^[3] Danach gehören zum Grundbesitz

• die Betriebe der Land- und Forstwirtschaft (§§ 33, 48a und 51a BewG),
• die Grundstücke (§§ 68 und 70 BewG) und
• die Betriebsgrundstücke (§ 99 BewG).

Rz. 91

^{[Autor/Stand]} In Bezug auf die Bewertung des Grundbesitzes für die Grundsteuer tritt ab 1.1.2025 an die Stelle des mit Wirkung ab diesem Zeitpunkt aufgehobenen § 19 Abs. 1 BewG die neue Regelung des § 219 Abs. 1 BewG i.d.F. des GrStRefG v. 26.11.2019^[5], wonach zum Grundbesitz nunmehr die Betriebe der Land- und Forstwirtschaft (§§ 232 bis 234, 240 BewG n.F.) und die Grundstücke (§§ 243 und 244 BewG n.F.) gehören.

Rz. 92

^{[Autor/Stand]} Unter welchen Voraussetzungen Grundbesitz zu einem Gewerbebetrieb gehört, ist nach den §§ 95 bis 97 BewG zu beantworten.

Die §§ 95 bis 97 BewG knüpfen für die Frage der Zugehörigkeit von (positiven und negativen) Wirtschaftsgütern und sonstigen (positiven und negativen) Positionen zum Betriebsvermögen grundsätzlich an die ertragsteuerrechtlichen Maßstäbe an.^[7] Dementsprechend umfasst das Betriebsvermögen nach § 95 Abs. 1 BewG "alle Teile eines Gewerbebetriebs i.S.d. § 15 Abs. 1 und 2 EStG, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören."

Rz. 93

^{[Autor/Stand]} Hierbei kann es sich sowohl um notwendiges als auch um gewillkürtes Betriebsvermögen handeln (vgl. § 95 BewG Rz. 282 ff.). Wirtschaftsgüter gehören zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn sie dem Betrieb dergestalt dienen, dass sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind (näher dazu § 95 BewG Rz. 284 ff.).^[9] Zum gewillkürten Betriebsvermögen werden üblicherweise solche Wirtschaftsgüter gerechnet, die objektiv geeignet und subjektiv dazu bestimmt sind, den Betrieb zu fördern^[10], und weder notwendiges Betriebsvermögen noch notwendiges Privatvermögen sind.^[11]

Rz. 94

^{[Autor/Stand]} § 96 BewG stellt dem Gewerbebetrieb – insoweit in Abweichung zur ertragsteuerrechtlichen Sichtweise – die Ausübung eines freien Berufs gleich.

Rz. 95

^{[Autor/Stand]} Nach § 97 Abs. 1 Satz 1 BewG bilden einen Gewerbebetrieb insbesondere alle Wirtschaftsgüter, die den dort näher aufgeführten (inländischen) Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen gehören.

Rz. 96

^{[Autor/Stand]} In ertragsteuerrechtlicher Sicht sind nach feststehender Rechtsprechung und Verwaltungspraxis Gebäudeteile, die in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen stehen, in Abweichung von der Zivilrechtslage als jeweils selbstständige Wirtschaftsgüter anzusehen (vgl. dazu § 95 BewG Rz. 312 f.).^[15] Nach ertragsteuerrechtlichen Grundsätzen kann ein Grundstück mithin nicht nur zur Gänze, sondern auch nur zum Teil dem Betriebsvermögen zuzuordnen sein, so beispielsweise bei einem dreigeschossigen Gebäudegrundstück, dessen Erdgeschoss eigengewerblichen Zwecken des Grundstückseigentümers dient (= notwendiges Betriebsvermögen), das erste Obergeschoss zu fremdgewerblichen Zwecken vermietet ist (ggf. – nach Wahl des Steuerpflichtigen – gewillkürtes Betriebsvermögen) und das zweite Obergeschoss zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird (= notwendiges Privatvermögen). Der Grund und Boden teilt insoweit das Schicksal der jeweiligen Gebäudeteile, ist also ebenfalls entsprechend aufzuteilen.^[16]

Rz. 97

^{[Autor/Stand]} Diese ertragsteuerrechtliche Sichtweise vollzieht das Bewertungsrecht seit der Streichung des § 99 Abs. 2 Satz 1 BewG a.F. mit Wirkung ab 1.1.2009 durch das Erbschaftsteuerreformgesetz 2009^[18] nach. Insoweit besteht nunmehr eine vollständige Kongruenz zwischen der ertragsteuerrechtlichen und der bewertungsrechtlichen Lage.

Rz. 98

^{[Autor/Stand]} Vorher – d.h. bis zum 31.12.2008 – gebot § 99 Abs. 2 Satz 1 BewG a.F. für nur teilweise zu eigenbetrieblichen Zwecken genutzte Grundstücke, die, losgelöst von dem Gewerbebetrieb, zum Grundvermögen gehört haben würden, eine vom Ertragsteuerrecht abweichende bewertungsrechtliche Beurteilung. Solche Grundstücke konnten nur entweder ganz oder gar nicht als Betriebsgrundstücke qualifiziert werden ("Einheitslösung", "Alles-oder-nichts-Prinzip"). Ersteres traf zu, wenn das betreffende Grundstück "zu mehr als der Hälfte seines Werts" dem Gewerbebetrieb diente, wohingegen das nämliche Grundstück zur Gänze dem Privatvermögen zugerechnet wurde, wenn es nur zur Hälfte oder weniger dem Gewerbebetrieb diente (§ 99 Abs. 2 Satz 2 BewG a.F.).

Rz. 99

^{[Autor/Stand]} Ähnliche Grundsätze gelten nach der Streichung des § 99 Abs. 2 Satz 3 BewG a.F. durch das Erbschaftsteuerreformgesetz 2009^[21] ebenfalls mit Wirkung ab 1.1.2009 in den Fällen, in denen ein dem Gewerbebetrieb dienendes Grundstück nicht allein dem...