Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / V. Rechtsfolgen

Rz. 291

^{[Autor/Stand]} Kern des § 13a Abs. 9 ErbStG ist, dass für begünstigtes Vermögen i.S.v. § 13b Abs. 2 ErbStG vor Anwendung des Verschonungsabschlags von 85 % bzw. 100 % – und damit also zusätzlich – ein Abschlag gewährt wird. Die Höhe des Abschlags bemisst sich danach, um wieviel Prozent die laut Gesellschaftsvertrag oder Satzung vorgesehene Höhe der Abfindung unter dem gemeinen Wert der Gesellschaftsbeteiligung oder Anteile liegt. Der Abschlag darf dabei 30 % nicht überschreiten, § 13a Abs. 9 Satz 3 ErbStG. Beschränkungen der Entnahme oder Ausschüttung und der Verfügungsmöglichkeiten bleiben bei der Ermittlung der Höhe des Abschlags unberücksichtigt.^[2]

Rz. 292

^{[Autor/Stand]} Sehen – wie bei Familiengesellschaften nicht unüblich – Gesellschaftsverträge unterschiedliche Abfindungshöhen vor – regelmäßig an den Grund des Ausscheidens anknüpfend – ist fraglich, von welcher im Gesellschaftsvertrag vorgesehenen "Abfindung" ausgegangen werden soll, wenn der Abschlag in Höhe der Differenz zwischen gemeinem Wert und Abfindung zu bestimmen ist. Es kommen in Betracht: a) die geringste der vorgesehenen Abfindungen, b) die höchste Abfindung, c) das arithmetische Mittel oder d) irgendein anderer denkbarer Ansatz. Das Gesetz jedenfalls spricht nur von der im Vertrag vorgesehenen Abfindung; der Gesetzgeber hat das Problem in der Höhe unterschiedlicher Abfindungen offensichtlich nicht gesehen. Die Finanzverwaltung will für den Abschlag auf die höchste der vertraglich geregelten Abfindungen – und damit auf die geringste Differenz zum gemeinen Wert – abstellen.^[4] Dieser Ansatz wird teilweise sehr kritisch gesehen.^[5] Dem wird entgegengehalten, dass dies schon deshalb nicht sachgerecht sei, weil der Gesetzgeber bei der Konzeption des Wertabschlags für Familienunternehmen die Situation im Blick hatte, dass gerade Familienunternehmer typischerweise bei freiwilligem Ausscheiden aus der Gesellschaft (Kündigung) nicht den vollen Wert ihrer Beteiligung realisieren können, sondern nur einen verminderten Abfindungsbetrag zur Liquiditätsschonung der Gesellschaft erhalten sollen. Demzufolge sei auf die Abfindung abzustellen, die bei Kündigung des Gesellschafters vorgesehen sei, nicht aber auf solche, die beim Gesellschafterausschluss oder der Einziehung von Geschäftsanteile ausgelöst würden.^[6] Andere erachten es als naheliegend, dass bei der Erbschaftsteuer auf die Abfindung im Fall des Todes abzustellen wäre.^[7] Bei der Schenkungsteuer demgegenüber müsse die Unklarheit zulasten des Gesetzgebers gehen, so dass die niedrigste Abfindung maßgebend sei.^[8] Die Rechtsnatur des Vorab-Abschlags ist nicht ganz eindeutig. Nach den Gesetzesmaterialien soll es sich um eine Steuerbefreiung handeln.^[9] Ausdrücklich heißt es dort: "Die Steuerbefreiung ist stets vor der Anwendung des zur Wahl stehenden Verschonungsregimes nach § 13a Abs. 1 oder Abs. 10, § 13c und § 28a in Ansatz zu bringen." Handelt es sich um Steuerbefreiung – was nun eher näher als fern liegt –, dann gilt die Regel, dass Steuerbefreiungen eng auszulegen sind. Unklarheiten gingen zulasten der Steuerpflichtigen.

Rz. 293

^{[Autor/Stand]} Es ist davon auszugehen, dass in der Praxis die Bestimmung des Abschlags nach § 13a Abs. 9 ErbStG faktisch im Vorhinein nicht definitiv erfolgen kann und in der konkreten Anwendung ausgesprochen streitanfällig sein wird. Denn zum einen muss der gemeine Wert eines Unternehmens bestimmt werden. Sodann ist die maßgebliche Abfindung zu ermitteln. Selbst dann, wenn man auf die höchste Abfindung abstellen will, wird man Konstellationen finden, in denen diese – bei Vorliegen mehrerer – erst einmal bestimmt werden muss. Und erst wenn man diese beiden Beträge hat, wird es einfach, weil der Abschlag sodann unter Anwendung der Grundrechenarten berechnet werden kann.

Rz. 294

^{[Autor/Stand]} Der Abschlag erfolgt nach dem Gesetzeswortlaut von Amts wegen. Ein Antrag ist an sich nicht erforderlich^[12], in der Praxis aber gleichwohl empfehlenswert, wenn ein Erwerber die Anwendung des § 13a Abs. 9 ErbStG sicherstellen möchte.^[13] Möchte der Erwerber hingegen gerade nicht in den Anwendungsbereich des § 13a Abs. 9 ErbStG fallen, dann hilft es ihm – mangels eines Wahlrechts – nicht, auf die Anwendung zu verzichten. Ihm bleibt dann nur, im Vorfeld durch Gestaltung des Gesellschaftsvertrages dafür Sorge zu tragen, dass er die einschlägigen Voraussetzungen nicht erfüllt. In Erbfällen ist zu überlegen, gezielt zeitnah gegen die Nachsteuertatbestände zu verstoßen.^[14] Insoweit wäre es wünschenswert, wenn sich die Finanzverwaltung noch zur Gewährung eines Wahlrechts durchringen könnte.

Rz. 295

^{[Autor/Stand]} Kommt nur der Vorwegabschlag nach § 13a Abs. 9 ErbStG zur Anwendung, unterliegen die mit dem begünstigten Vermögen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden der Schuldenkürzung nach § 10 Abs. 6 Satz 4 ErbStG.^[16] Dies ist auch der Fall, wenn der Schwellenwert von 26 Mio. Euro überschritten wird und der Erwerber einen Antrag nach § 28a ErbStG gestellt hat oder eine Stu...