Verlängerte Werkbank – ABC IntStR

1 Systematische Einordnung

In internationalen Konzernen werden Produktionsgesellschaften häufig mit geringen Funktionen und Risiken ("Funktions- und Risikoanalyse") ausgestattet. "Verlängerte Werkbank" wird dabei als Oberbegriff für die Lohnfertigung (z. T. auch als Lohnveredelung bezeichnet) und die Auftragsfertigung (Contract Manufacturing) verwendet.

2 Inhalt

Eine verlängerte Werkbank setzt folgende kumulative Merkmale voraus^[1]:

• die langfristige Abnahme eines Großteils der Produkte, sodass das Absatzrisiko der verlängerten Werkbank sehr stark eingeschränkt wird bzw. gar nicht mehr besteht;
• die Entwicklung des Produkts obliegt dem Auftraggeber, der auch die hiermit verbundenen Rechte inne hat; dies gilt auch für die Weiterentwicklung des Produkts;
• Vorgabe der wesentlichen Fertigungsschritte durch den Auftraggeber;
• geringes wirtschaftliches Risiko.

Bei der Lohnfertigung stellt typischerweise der Auftraggeber die zu be- oder verarbeitenden Materialien zur Verfügung. Aufgrund eines Werkvertrags bleibt das Eigentum an dem Material beim Auftraggeber. Nach Abschluss der Arbeiten werden die Produkte dann an den Auftraggeber – oder direkt an dessen Kunden – geliefert.

Bei der Auftragsfertigung beschafft dagegen der Fertiger eigenständig die erforderlichen Materialien. Er erlangt hieran zunächst Eigentum und liefert die Produkte dann an den Auftraggeber bzw. dessen Kunden.

In beiden Fällen liegen funktionsschwache Gesellschaften vor, sodass es sich um sog. Routineunternehmen handelt.^[2]

[1] Z. B. Baumhoff, in Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, AStG, § 1 AStG Rz. 586; Kaminski, in Strunk/Kaminski/Köhler, AStG-DBA, § 1 AStG Rz. 1251ff.

[2] BMF v. 12.4.2005, IV B 4 – S 1341 – 1/05, BStBl I 2005, 570, Tz. 3.4.10.2 Buchst. a.

3 Praxisfragen

3.1 Laufende Verrechnungspreise

Nach Auffassung des BMF ist eine verlängerte Werkbank mithilfe der Kostenaufschlagsmethode ("Kostenaufschlagsmethode") zu vergüten.^[1] Ursächlich hierfür ist, dass die übernommenen Funktionen im Wesentlichen von der Muttergesellschaft bestimmt und von ihr auch die wesentlichen Risiken getragen werden. Dies lässt sich auch damit begründen, dass die Tätigkeit der verlängerten Werkbank einer Dienstleistung gleicht. Diese wird typischerweise mithilfe der Kostenaufschlagsmethode vergütet.

Aufgrund des aufgezeigten Funktions- und Risikoprofils kann nur ein geringer Gewinnaufschlagsatz auf die Kosten verrechnet werden. Dieser ist zudem unabhängig davon, ob der Auftraggeber mit dem Vertrieb des Produkts selbst einen Gewinn erzielt. Als Untergrenze muss der Lohnfertiger eine angemessene (marktübliche) Verzinsung des eingesetzten Kapitals erhalten. Andernfalls würde mittelfristig eine Anlage am Kapitalmarkt erfolgen.

Zwischen der Verrechnung der Kosten und der Höhe des Gewinnaufschlags besteht ein Zusammenhang: Werden nicht sämtliche Kosten verrechnet, trägt der Lohnfertiger insoweit ein wirtschaftliches Risiko, das zu einem höheren Gewinnaufschlag führt. Das Risiko der Nichtauslastung der Kapazitäten liegt jedoch regelmäßig nicht beim Lohnfertiger. Hieraus resultiert, dass die Plankosten auf Vollkostenbasis zu ermitteln sind. Etwas anderes gilt hingegen für Risiken in der Sphäre des Lohnfertigers. Solche Belastungen (z. B. infolge von unvorhersehbaren Ereignissen wie Unterschlagungen beim Lohnfertiger) würden auch zwischen fremden Dritten nicht weiterverrechnet werden.

Bei der Auftragsfertigung ist ergänzend zu beachten, dass Kosten für die eigenständige Beschaffung des Materials in die Verrechnungspreise einzubeziehen sind. Hinzu kommt, dass die notwendige Lagerung zu einem Lagerrisiko führt. Folglich muss i. d. R. ein höherer Gewinnaufschlag vereinbart werden.

Aufgrund der kostenorientierten Vergütung erzielt die verlängerte Werkbank regelmäßig Gewinne, wobei die Verwendung von kalkulatorischen Größen i. d. R. zu einem höheren Gewinn als bei Einsatz eines prozentualen Aufschlagsatzes auf die Kosten führen wird. Hierfür sind sowohl die nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben als auch die unterschiedlichen Bezugsgrößen entscheidend. Gleichwohl können in Ausnahmefällen auch Verluste entstehen, z. B. wenn der Auftraggeber die Abnahme der Ware verweigert, weil diese vereinbarte Qualitätsstandards nicht erreicht.

[1] Vgl. Rz. 3.74ff. im BMF v. 14.7.2021, IV B 5 – S 1341/19/10017 :001, BStBl I 2021, 1098.

3.2 Funktionsverlagerungen

Werden (Produktions-)Funktionen aus dem Inland in das Ausland verlagert, führt dies regelmäßig infolge des § 1 Abs. 3b AStG zu hohen Entschädigungszahlungen ("Funktionsverlagerung"), die sich aus der Bewertung nach dem sog. Transferpaketansatz ("Transferpaket") ergeben. Gem. § 2 Abs. 2 FVerlV^[1] besteht jedoch eine Besonderheit, wenn eine Funktion auf eine verlängerte Werkbank verlagert wird und diese ihre gesamte Produktion an den bisherigen Funktionsinhaber liefert. Diese Regelung findet sich nunmehr auch in § 1 Abs. 3b S. 3 AStG wieder. In diesen Fällen kommt es nicht zur Anwendung der Regelungen zur Funktionsverlagerung und damit zu einer Bewertung nach Maßgabe des Transferpakets. Dies gilt jedoch nur insoweit, wie ausschließlich der bisherige Funktionsi...