2.1.3.1 Allgemeines
Rz. 22
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Rechtsfolge des zu hohen Steuerausweises ist, dass der Unternehmer auch den Mehrbetrag schuldet. § 14c Abs. 1 UStG bezieht sich nur auf den Mehrbetrag, der im Gesamtbetrag des Steuerausweises enthaltene zutreffende Steuerbetrag wird nach den allgemeinen Vorschriften des UStG als Folge der Leistungserbringung geschuldet (Berechnungsbeispiele vgl. Abschn. 14c.1. Abs. 5 UStAE). Zum Zeitpunkt der Steuerentstehung vgl. Rz. 41 ff.
2.1.3.2 Berichtigungsmöglichkeit
Rz. 23
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Nach § 14c Abs. 1 S. 2 UStG besteht für den leistenden Unternehmer die Möglichkeit zur Berichtigung des Steuerbetrages. Lange umstritten war, ob die Berichtigung eines zu hohen Steuerausweises von der Rückzahlung des bereits geleisteten Entgelts abhängt. Noch nach der Entscheidung des V. Senats vom 11.10.2007 (Az: V R 27/05, BStBl II 2008, 438) sollte eine Rückzahlung nicht erforderlich sein. Allerdings hat der V. Senat mit Urteil vom 18.09.2008 (Az: V R 56/06, BStBl II 2009, 250) seine Rechtsprechung zu § 17 UStG geändert und die Berichtigung unter den Vorbehalt der Rückzahlung bereits entrichteter Entgelte gestellt. Mit Schreiben vom 07.10.2015 (Az: III C 2 – S 7282/13/10001, BStBl I 2015, 782; Literaturhinweis; Pfefferle/Renz in NWB 2015, 3456 ff.) übernimmt die Verwaltung diese neue Rechtsprechung auch für den Anwendungsbereich des § 14c Abs. 1 UStG und formuliert in Abschn. 14c.1. Abs. 5 S. 4 UStAE: "Wurde ein zu hoch ausgewiesener Rechnungsbetrag bereits vereinnahmt und steht dem Leistungsempfänger aus der Rechnungsberichtigung ein Rückforderungsanspruch zu, ist die Berichtigung des geschuldeten Mehrbetrags erst nach einer entsprechenden Rückzahlung an den Leistungsempfänger zulässig" (vgl. BFH vom 18.09.2008, Az: V R 56/06, BStBl II 2009, 250, vom 02.09.2010, Az: V R 34/09, BStBl II 2011, 991 und vom 16.05.2018, Az: XI R 28/16, BStBl II 2022, 570). Die Beispiele in Abschn. 14c.1. Abs. 5 UStAE wurden entsprechend angepasst (vgl. Abschn. 17.1. Abs. 10 S. 2 UStAE). Die Rückzahlung kann durch Abtretung des Erstattungsanspruchs an den Leistungsempfänger erfolgen (vgl. LFD Thüringen vom 11.03.2016, Az: S 7282 A-09-A 5.15; vgl. BFH vom 12.10.2016, Az: XI R 43/14, BStBl II 2022, 566, Rz. 38–41, offen gelassen hat der BFH allerdings, ob auch im Falle des § 14c Abs. 1 UStG eine wirksame Berichtigung des Steuerbetrags gegenüber dem FA nicht nur die Berichtigung der Rechnung, sondern auch die Rückzahlung der USt an den Leistungsempfänger voraussetzt). Dass die Rückzahlung des Umsatzsteuerbetrags an den Leistungsempfänger in Fällen des § 14c Abs. 1 UStG eine Voraussetzung für die Umsatzsteuerberichtigung beim Leistungsgeber sein soll, bezweifelt das FG Münster in seinem Urteil vom 13.09.2016, Az: 5 K 412/13 U, EFG 2017, 72 und widerspricht damit ausdrücklich dem BMF-Schreiben vom 07.10.2015 (Az: III C 2 – S 7282/13/10001, BStBl I 2015, 782). Im Urteilsfall wurden Nebenleistungen zu einer Vermietungsleistung zunächst als steuerpflichtige eigene Leistung abgerechnet. Zu einem späteren Zeitpunkt wurden auf der Grundlage der Einheitlichkeit der Leistung insgesamt steuerfreie Umsätze erklärt und die Rechnungen berichtigt. Eine Rückzahlung erfolgte nicht. Jedenfalls dann, wenn der Vorsteuerabzug beim Leistungsempfänger nicht möglich war und auch nicht geltend gemacht wurde, hält das FG eine Rückzahlung auch nicht für erforderlich. Gegen das Urteil ist die Revision unter dem Az: XI R 28/16 anhängig (zur Rückzahlungsproblematik vgl. Grambeck in NWB 2017, 2174 ff.). Mit seiner Revisionsentscheidung vom 16.05.2018 (Az: XI R 28/16, BStBl II 2022, 570) hebt der BFH das Urteil des FG Münster auf und weist die Klage ab. Leitsatz: "Die wirksame Berichtigung eines Steuerbetrags nach § 14c Abs. 1 S. 2, § 17 Abs. 1 UStG erfordert grundsätzlich, dass der Unternehmer die vereinnahmte USt an den Leistungsempfänger zurückgezahlt hat." (Vermeidung einer ungerechtfertigten Bereicherung) Literaturhinweis: Oldiges in NWB 2018, 3074 ff. (kritisch wegen fehlender dogmatischer Begründung); Haupt in DStR 2018, 1953 ff. (ablehnend).
Rz. 24
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Für den Fall der Berichtigung ist § 17 Abs. 1 UStG entsprechend anzuwenden (vgl. Abschn. 17.1. Abs. 10 S. 1 UStAE). Daraus folgt, dass im Falle der Berichtigung für den leistenden Unternehmer die Berichtigung seiner USt entsprechend § 17 Abs. 1 S. 1 UStG erfolgt. Der Leistungsempfänger hat demgegenüber von Beginn an keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug, da es sich bei dem zu hohen Steuerausweis nicht um gesetzlich für einen Umsatz geschuldete Steuer handelt (vgl. Abschn. 17.1. Abs. 10 S. 4 und 5 UStAE und Abschn. 15.2. Abs. 1 S. 2 UStAE).
2.1.3.3 Zeitpunkt der Berichtigung
Rz. 25
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Der Zeitpunkt der Berichtigung ergibt sich in entsprechender Anwendung des § 17 Abs. 1 S. 8 UStG. Nach Abschn. 14c.1. Abs. 5 S. 3 UStAE ist die Berichtigung des geschuldeten Mehrbetrags für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in welchem dem Leistungsempfänger die berichtigte Rechnung erteilt wurde; die Rechnungsberichtigung wirkt n...