Literatur
Fischer/Slotty-Harms, Logistikbranche: Umsatzsteuerliche und zollrechtliche Aspekte, UVR 2009, 171.
Möller, Fiskalvertretung für Einfuhren aus Drittländern in Deutschland, UStB 2008, 46.
Prätzler, Umsatzsteuerpflicht für Umsätze in Zolllagern ("Profitube"), jurisPR-SteuerR 7/2013 Anm. 5.
Raudszus, Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers, UStB 2002, 258.
Verwaltungsanweisungen
BMF vom 11.05.1999, Az: IV D 2 – S 7395 – 6/99, BStBl I 1999, 515.
BMF vom 09.10.2023, Az: III-C3-S7395/19/10001:003, BStBl I 2023, 1709.
Hinweis: Zur Problematik der zeitlichen Geltungsdauer von BMF-Schreiben vgl. Einführung UStG, Rz. 70 ff.
Richtlinien/Hinweise/Verordnungen
MwStSystRL: Art. 204 ff.
1 Allgemeines
Rz. 1
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
I. R. d. Umsatzsteuer-Änderungsgesetzes 1997 (BStBl I 1996, 1851) ist m. W. z. 01.01.1997 erstmalig eine Fiskalvertreter-Regelung in das UStG aufgenommen worden (§§ 22a–e UStG).
Rz. 2
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Die Regelung basiert auf Art. 204 MwStSystRL/Art. 21 der 6. EG-RL, der den Mitgliedstaaten die Möglichkeit einräumt, bei der Ausführung von Umsätzen im Inland durch einen im Ausland ansässigen Unternehmer eine andere Person als Steuerschuldner zu bestimmen.
Rz. 3
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Der Fiskalvertreter darf für den Vertretenen Erklärungspflichten übernehmen, jedoch keine Steuerzahlungen für ihn leisten oder in seinem Namen Vorsteuererstattungen entgegennehmen. In solchen Fällen müssen die steuerlichen Verpflichtungen vom ausländischen Unternehmer selbst – allenfalls unter Mithilfe eines Angehörigen der steuerberatenden Berufe – und unter einer eigenen Steuernummer wahrgenommen werden.
Rz. 4
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Für den ausländischen Unternehmer ist die Inanspruchnahme des Fiskalvertreters fakultativ. D. h. er entscheidet, ob er den Fiskalvertreter in Anspruch nehmen oder seinen steuerlichen Erklärungspflichten auf andere Weise nachkommen will.
2 Die einzelnen Tatbestände
2.1 Betroffener Unternehmerkreis
Rz. 5
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§ 22a Abs. 1 1. HS UStG bestimmt, dass
- ein Unternehmer,
- der weder im Inland noch in einem der in § 1 Abs. 3 UStG genannten Gebiete seinen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung hat und
- im Inland ausschließlich steuerfreie Umsätze ausführt,
- keine Vorsteuerbeträge abziehen kann und
- sich im Inland durch einen Fiskalvertreter vertreten lassen darf.
Rz. 6
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Jeder Unternehmer, der im Inland steuerbare Umsätze tätigt, ist verpflichtet, eine USt-Erklärung abzugeben. Dabei kommt es nicht darauf an, dass der Unternehmer weder im Inland noch in einem der in § 1 Abs. 3 UStG genannten Gebiete seinen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung hat. Dabei ist allerdings zu beachten, dass die Kleinunternehmerregelung für im Ausland ansässige Unternehmer keine Anwendung findet (Umkehrschluss aus § 19 Abs. 1 S. 1 UStG).
Rz. 7
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Nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift des § 22a Abs. 1 UStG können von der Regelung über die Fiskalvertretung nur solche Unternehmer erfasst werden, die im Inland nicht bereits unter einer Steuernummer für Zwecke der USt registriert sind, weil sie unter ihrer deutschen Steuernummer die maßgeblichen steuerlichen Verpflichtungen erfüllen können.
Rz. 8
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Zu den im Ausland ansässigen Unternehmern gehören zwar auch Organtöchter im Inland ansässiger Organmütter, da durch § 2 Abs. 2 Nr. 2 S. 2 UStG die Wirkungen der Organschaft auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt sind. Eine Anwendung der Fiskalvertreter-Regelung scheidet jedoch aus, weil die Umsätze der Organtöchter im Inland der im Inland ansässigen Organmutter zuzurechnen sind und rechtstechnisch unter ihrer Steuernummer abgewickelt werden.
2.2 Anwendungsbereich der Fiskalvertreter-Regelung
Rz. 9
Stand: 6. A. – ET: 07/2024
Der Gesetzeswortlaut des § 22a Abs. 1 UStG, wonach die Fiskalvertreter-Regelung nur Anwendung finden soll, wenn der im Ausland ansässige Unternehmer im Inland ausschließlich steuerfreie Umsätze tätigt, ist eindeutig. Daraus ist auch abzuleiten, dass ausländische Unternehmer, die im Inland steuerpflichtige Umsätze tätigen oder Vorsteueransprüche geltend machen können, von der Fiskalvertreter-Regelung keinen Gebrauch machen dürfen. Sie müssen sich bei einem für sie nach Mitgliedstaaten getrennten zentral zuständigen FA registrieren lassen.
Rz. 10
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Die Fiskalvertretung ist ausgeschlossen, wenn der Vertretene im Inland neben seinen steuerfreien Umsätzen auch steuerpflichtige Umsätze ausführt, also auch dann, wenn der Vertretene
- steuerpflichtige Werklieferungen oder sonstige Leistungen ausführt, für die der Leistungsempfänger Steuerschuldner nach § 13b UStG ist
- steuerpflichtige Umsätze ausführt, für die gem. § 18 Abs. 7 UStG i. V. m. §§ 49 und 50 UStDV auf die Erhebung der darauf entfallenden Steuer verzichtet wird;
- für den gleichen Zeitraum am Vorsteuer-Vergütungsverfahren nach § 18 Abs. 9 UStG teilnimmt;
- i. g. Erwerbe i. R. v. i. g. Dreiecksgeschäften tätigt, die nach § 25b Abs. 3 UStG als besteuert gelten, und ...