Beteiligungen / 1.2 Arten von Beteiligungen

Handelsrechtlich gehört mit Ausnahme von eigenen Anteilen jeder Anteil an einem anderen – inländischen oder ausländischen – Unternehmen zu den Beteiligungen. Es ist unerheblich, ob die Anteile in Wertpapieren verbrieft sind oder nicht.^[1] Steuerrechtlich wird unterschieden zwischen:

• Beteiligungen an Kapitalgesellschaften und
• Beteiligungen an Personengesellschaften (oder Einzelunternehmen).

[1] § 271 Abs. 1 Satz 2 HGB.

1.2.1 Beteiligungen an Kapitalgesellschaften

Zu den Beteiligungen an Kapitalgesellschaften gehören solche an Unternehmen, die von einer SE, AG, einer KGaA, einer GmbH, von sonstigen juristischen Personen, wie z.  B. Stiftungen, Körperschaften oder Anstalten des öffentlichen Rechts oder von bergrechtlichen Gewerkschaften betrieben werden. Die Mitgliedschaft in einer eingetragenen Genossenschaft gilt nicht als Beteiligung.^[1] Werden die Beteiligungen nicht in einem Betriebsvermögen gehalten, erzielt der Anteilseigner daraus Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Das gilt auch im Fall der nach dem 31.12.2021 möglichen Option zur Körperschaftsbesteuerung nach § 1a KStG.^[2]

Darüber hinaus gibt es Unterbeteiligungsverhältnisse. Damit in gestuften Unterbeteiligungsverhältnissen der Unter-Unterbeteiligte als wirtschaftlicher (Mit-)Inhaber des Kapitalgesellschaftsanteils qualifiziert werden kann, müssen alle mit der Beteiligung verbundenen wesentlichen Rechte an ihn "durchgeleitet" werden.^[3]

Wegen der Besonderheit der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören, vgl. § 17 EStG sowie nachfolgend Tz. 2.4.2.

[1] § 271 Abs. 1 Satz 5 HGB.

[2] § 1a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 KStG.

[3] BFH, Urteil v, 23.11.2022, I R 36/19, BFH/NV 2023 S. 557.

1.2.2 Beteiligungen an Personengesellschaften

1.2.2.1 Allgemeines

Zu den Beteiligungen an Personengesellschaften gehören regelmäßig

• die Beteiligung als persönlich haftender Gesellschafter an GbR, OHG, KG (= Komplementär) oder KGaA sowie
• die Beteiligung als Kommanditist.

Das gilt grundsätzlich unabhängig vom Umfang der Beteiligung. Eine Ausnahme kann aber z.  B. bei Kommanditanteilen an einem offenen Fonds in der Form einer KG gegeben sein.

1.2.2.2 Personengesellschaft von Angehörigen eines freien Berufs

Auch Angehörige eines freien Berufs können sich zu einer Personengesellschaft zusammenschließen mit der Folge, dass sie mit ihrer Beteiligung Einkünfte aus selbstständiger Arbeit erzielen.^[1] Es gelten die folgenden Besonderheiten:

• Handelt es sich um eine KG, besteht die Vermutung, dass sie ein Handelsgewerbe betreibt. Diese Vermutung kann durch entsprechenden Nachweis widerlegt werden.^[2]
• Die Gesellschafter erzielen nur dann Einkünfte aus selbstständiger Arbeit, wenn sie alle, ggf. einschließlich der Kommanditisten, die Merkmale eines freien Berufs erfüllen, denn die tatbestandlichen Voraussetzungen der Freiberuflichkeit können nicht von der Personengesellschaft selbst, sondern nur von natürlichen Personen erfüllt werden. Dies ist nicht der Fall, wenn ein oder mehrere Gesellschafter nur kapitalmäßig beteiligt sind, oder Tätigkeiten ausüben, die keine freiberuflichen Tätigkeiten sind.^[3] Die mittelbare Beteiligung eines Berufsfremden an einer Personengesellschaft, deren weitere Gesellschafter Freiberufler sind, führt zu gewerblichen Einkünften der Personengesellschaft. Auf den Umfang der Beteiligung kommt es dabei nicht an.^[4] Beteiligt sich eine sog. Freiberufler-Kapitalgesellschaft mitunternehmerisch an einer Freiberufler-Personengesellschaft, so erzielt die Personengesellschaft insgesamt gewerbliche Einkünfte.^[5]
• Solange es sich um freie Berufe an sich handelt, können diese auch unterschiedlicher Art sein.^[6]
• Eine Unterpersonengesellschaft erzielt freiberufliche Einkünfte, wenn neben den unmittelbar an ihr beteiligten natürlichen Personen alle mittelbar beteiligten Gesellschafter der Obergesellschaften über die persönliche Berufsqualifikation verfügen und in der Unterpersonengesellschaft zumindest in geringfügigem Umfang leitend und eigenverantwortlich mitarbeiten. Die freiberufliche Tätigkeit einer Unterpersonengesellschaft wird jedoch nicht bereits dadurch begründet, dass jeder Obergesellschafter zumindest in einer anderen Unterpersonengesellschaft des Personengesellschaftsverbunds als Freiberufler leitend und eigenverantwortlich tätig wird.^[7]
• Eine an einer KG beteiligte GmbH ist stets berufsfremd. Daraus folgt, dass es keine freiberufliche GmbH & Co. KG geben kann. Das gilt auch dann, wenn sämtliche an der GmbH beteiligten Personen einschl. des Geschäftsführers Angehörige freier Berufe sind und diese in diesem Rahmen auch ausführen, oder wenn die GmbH nur eine Haftungsvergütung erhält und weder am Vermögen, noch am Gewinn der KG beteiligt ist.^[8]

[1] § 18 Abs. 4 Satz 2 i. V. m. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 9.7.1964, IV 427/62 U, BStBl 1964 III S. 530; BFH, Urteil v. 18.10.2006, XI R 9/06, BStBl 2007 II S. 266.

[3] BFH, Urteil v. 11.6.1985, VIII R 254/80, BStBl 1985 II S. 584; BFH, Urteil v. 9.10.1986, IV R 235/84, BStBl 1987 II S. 124; BFH, Urteil v. 3.11.2015, VIII R 62/13, BStBl 2016 II S. 381; BFH, Urteil v. 21.2.2017, VIII R 45/13, BStBl 2018 II S. 4; BFH, Urteil...