Zusammenfassung
Die ungebrochene Dynamik und Komplexität, mit der Gesetzgeber, Standardsetter sowie die Rechtsprechung die nationale und internationale Rechnungslegung fortentwickeln, stellen Aufsteller, Prüfer, Berater und Enforcer vor enorme Herausforderungen.
Dieses Kapitel widmet sich dem Enforcement auf nationaler und europäischer Ebene.
1 Prüfungsschwerpunkte für Abschlüsse 2022
Die ESMA wird die gemeinsamen europäischen Prüfungsschwerpunkte für Abschlüsse des Jahres 2022 voraussichtlich Ende Oktober 2022 bekannt geben. Es ist zu erwarten, dass die BaFin im Anschluss wieder zusätzliche nationale Ergänzungen veröffentlichen wird.
Soweit sie für den zu prüfenden Abschluss einschlägig sind, ist davon auszugehen, dass die BaFin die veröffentlichten Schwerpunktthemen im Rahmen eines Enforcementverfahrens aufgreifen wird. Indes beschränkt die BaFin ihre Prüfungen i. d. R. nicht auf die offiziellen Prüfungsschwerpunkte, sondern berücksichtigt ggf. auch andere, für den jeweiligen Abschluss besonders relevante Themen. Darüber hinaus dürfte die BaFin ihr Augenmerk weiterhin auf nachvollziehbare und nachprüfbare Buchführungsunterlagen richten, da sie gemäß § 106 Satz 1 WpHG auch zu prüfen hat, ob die den Abschlüssen zugrunde liegende Buchführung den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht. Der Dokumentationsumfang sollte laut BaFin u. a. der Komplexität der Geschäftsvorfälle sowie der Ausübung von Ermessensspielräumen Rechnung tragen. Die Anfertigung einer aussagefähigen Dokumentation, z. B. in Form von angemessen ausführlichen Bilanzierungsmemos, ist im Hinblick auf die Qualitätssicherung des Abschlusses somit bereits bei dessen Erstellung dringend anzuraten, um das Risiko von Beanstandungen zu reduzieren.
1.1 26. Entscheidungsreport der ESMA
Kernaussage
Die ESMA veröffentlicht regelmäßig Auszüge aus ihrer internen Enforcement-Datenbank. In dieser dem Vertraulichkeitsgrundsatz unterliegenden Datenbank werden Entscheidungen europäischer Enforcer gesammelt und als Informationsquelle bei der Durchsetzung der ordnungsgemäßen Anwendung der IFRS verwendet. Durch die Veröffentlichung anonymisierter Enforcemententscheidungen sollen nach IFRS bilanzierende Unternehmen und ihre Abschlussprüfer Einblicke in die Entscheidungsfindung der europäischen Enforcer erhalten. Alle Entscheidungsberichte sind in der ESMA-Library (http://www.esma.europa.eu/databases-library/esma-library, Abrufdatum: 1.10.2022) abrufbar.
Der 26. Entscheidungsreport der ESMA vom 17.5.2022 betrifft Entscheidungen europäischer Enforcer im Zeitraum März 2020 bis November 2021 und umfasst folgende Themen:
Berücksichtigung von Kreditbesicherungen bei der Ermittlung erwarteter Kreditverluste (Decision ref EECS/0122-01)
Der Abschlussersteller hatte in Portfolios zusammengefasste Darlehen an Immobilieneigentümer vergeben und diese durch Ausgabe börsennotierter Anleihen refinanziert. Gemäß den Anleihebedingungen war die Rückzahlung der Anleihen auf die tatsächlichen Zahlungsströme aus dem jeweiligen Darlehensportfolio begrenzt; die Anleiheinhaber hatten keinen Zugriff auf andere Vermögenswerte des Unternehmens. Sowohl die Darlehen als auch die Anleihen wurden zu fortgeführten Anschaffungskosten bilanziert.
Für die Portfoliodarlehen erfasste der Abschlussersteller keine Wertberichtigung für erwartete Kreditverluste und begründete dies damit, dass jegliche potenziellen Kreditverluste durch die Rückzahlungsklausel der Anleihen ausgeglichen und sich somit weder auf das Ergebnis noch das Eigenkapital des Unternehmens auswirken würden. Die Rückzahlungsklausel stelle de facto eine Kreditbesicherung i. S. d. IFRS 9.B5.5.55 für die Portfoliodarlehen dar. Ferner war der Abschlussersteller der Ansicht, dass diese Kreditbesicherung als Teil der Vertragsbedingungen der Darlehen anzusehen sei, auch wenn sie in deren Vertragsbedingungen nicht explizit genannt worden sei.
Der Enforcer folgte dieser Argumentation nicht und stellte fest, dass für die Darlehen eine Wertberichtigung für erwartete Kreditverluste ohne Berücksichtigung der Rückzahlungsklausel der Anleihen hätte gebildet werden müssen. In diesem Zusammenhang verweist der Enforcer auf eine Agenda-Entscheidung des IFRS IC vom März 2019, in der bestätigt wird, dass erwartete Zahlungseingänge aus Sicherheiten nach IFRS 9.B5.5.55 nur dann bei der Ermittlung erwarteter Kreditverluste zu berücksichtigen sind, wenn die Sicherheit Teil der Vertragsbedingungen des zu bewertenden Instruments ist und nicht separat erfasst wird. Da im zu beurteilenden Sachverhalt die Vertragsbedingungen der Portfoliodarlehen keine Hinweise auf die Rückzahlungsklausel der Anleihen enthielten, war diese nach Auffassung des Enforcers nicht Teil der Vertragsbedingungen der Darlehen. Die bloße Tatsache, dass die Anleihen in einem engen zeitlichen Zusammenhang mit den Darlehen ausgegeben wurden, ändere daran nichts. Im vorliegenden Fall stelle die Rückzahlungsklausel vielmehr eine separate Vereinbarung zwischen dem Abschlussersteller und den Anleiheinhabern dar und sei somit gesondert von den Portfoliodarlehen zu erfassen.
Der Enforcer wi...