Konzernabschlussprüfung / 5.2 Aufstellungs-, Prüfungspflicht und Prüfungsgegenstand

Rz. 86

Ein gesetzliches Benachteiligungsverbot besteht nach § 311 AktG für Aktiengesellschaften und Kommanditgesellschaften auf Aktien, die gem. § 17 AktG abhängig sind und weder einen Beherrschungs- oder Gewinnabführungsvertrag abgeschlossen haben noch eingegliedert wurden. Liegt ein solches faktisches Konzernverhältnis vor, müssen die Vorstandsmitglieder der abhängigen AG bzw. die persönlich haftenden Gesellschafter der KGaA innerhalb der ersten 3 Monate des Geschäftsjahrs einen Bericht über Beziehungen zu verbundenen Unternehmen (sog. Abhängigkeitsbericht) erstellen.^[1] Dieser soll Auskunft geben über "[…] alle Rechtsgeschäfte, welche die Gesellschaft im vergangenen Geschäftsjahr mit dem herrschenden Unternehmen oder mit einem ihm verbundenen Unternehmen oder auf Veranlassung oder im Interesse dieser Unternehmen vorgenommen hat, und alle anderen Maßnahmen, die sie auf Veranlassung oder im Interesse dieser Unternehmen im vergangenen Geschäftsjahr getroffen oder unterlassen hat […]".^[2] Leistung und Gegenleistung der Rechtsgeschäfte bzw. Vor- und Nachteile der Maßnahmen sind anzugeben, wobei insbesondere auch darauf einzugehen ist, inwiefern Nachteile bereits während des Geschäftsjahres ausgeglichen wurden bzw. ein Rechtsanspruch auf kompensierende Vorteile gewährt wurde. In einer Schlusserklärung, die auch in den Lagebericht des abhängigen Unternehmens mit aufzunehmen ist, muss gem. § 312 Abs. 3 AktG angegeben werden, ob es zu Benachteiligungen gekommen ist, und falls ja, ob ein angemessener Ausgleich erfolgte.

Rz. 87

Hinsichtlich der Prüfungspflicht ist zwischen der internen und externen Prüfung zu unterscheiden. Der Aufsichtsrat muss den Abhängigkeitsbericht gem. § 314 Abs. 2 Satz 1 AktG zwingend prüfen.^[3] Eine externe Prüfung durch einen Wirtschaftsprüfer ist dagegen nur dann erforderlich, wenn auch der Jahresabschluss des abhängigen Unternehmens zu prüfen ist. Der Abschlussprüfer des abhängigen Unternehmens ist gem. § 313 Abs. 1 AktG für die Prüfung des Abhängigkeitsberichts verantwortlich. Zu beurteilen ist die Richtigkeit der tatsächlichen Angaben des Berichts, ob die Gegenleistungen von Rechtsgeschäften angemessen waren bzw. Nachteile ausgeglichen wurden sowie ob Umstände gegen die Einschätzungen des Vorstands hinsichtlich der im Bericht aufgeführten Maßnahmen sprechen.^[4] Die Vollständigkeit des Abhängigkeitsberichts kann vor dem Hintergrund der Notwendigkeit einer wirtschaftlichen Prüfungsdurchführung nicht durch den Abschlussprüfer garantiert werden. Dennoch ist auf entsprechende Mängel hinzuweisen, sofern diese im Rahmen der Prüfung aufgedeckt werden.^[5]

Rz. 88

Prüfungssicherheit wird vor allem durch eine Systemprüfung gewonnen, indem untersucht wird, welche Vorkehrungen getroffen wurden, um die Vollständigkeit der angegebenen Rechtsgeschäfte und Maßnahmen sicherzustellen, und auf welcher Datengrundlage Beurteilungen vorgenommen werden.^[6] Das System zur Erstellung des Abhängigkeitsberichts ist nicht nur daraufhin zu prüfen, ob es angemessen ist. Anhand von Funktions- und Kontrolltest muss zusätzlich sichergestellt werden, dass das System tatsächlich funktioniert und sachgerecht angewendet wird. Neben der Systemprüfung sind zusätzliche Einzelfallprüfungshandlungen erforderlich, um ein ausreichendes Maß an Prüfungssicherheit zu gewinnen. Besonders zeitintensiv ist die Prüfung des Nachteilsausgleichs, die eine genaue Auseinandersetzung mit den erbrachten Leistungen und Gegenleistungen erfordert.^[7] Bei der Prüfungsplanung ist dieser Umstand zu berücksichtigen. Ggf. bietet es sich an, schon unterjährig eine Zwischenprüfung vorzunehmen oder bei besonders komplexen Transaktionen diese bereits vorab zu untersuchen.^[8]

[1] Die Erstellung des Abhängigkeitsberichts durch den Abschlussprüfer ist nicht zulässig. Vgl. Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2000, § 313 AktG Rz. 7.

[2] § 312 Abs. 1 Satz 2 AktG.

[3] Vgl. hinsichtlich der Funktion des Aufsichtsrats als Subjekt der Konzernabschlussprüfung auch Rz. 93 ff.

[4] Vgl. § 313 Abs. 1 Satz 2 AktG.

[5] Vgl. IDW, WP Handbuch, 17. Aufl. 2021, Kap. O Rz. 103, 116.

[6] Vgl. Tesch, in Freidank/Lachnit/Tesch, Vahlens Großes Auditing Lexikon, 2007, S. 4 ff.

[7] Eine Gegenleistung allein reicht nicht für die Erteilung eines uneingeschränkten Bestätigungsvermerks aus, es muss zusätzlich eine Quantifizierung vorgenommen werden. Vgl. im Einzelnen IDW, WP Handbuch, 17. Aufl. 2021, Kap. O Rz. 110.

[8] Vgl. Schmidt/Heinz, in Grottel u. a., Beck’scher Bilanz-Kommentar, 13. Aufl. 2022, § 289 HGB Rz. 453.