Dipl.-Finanzwirt Rüdiger Happe
Zusammenfassung
Eine allgemeine Definition des Begriffs "Leasing" existiert im deutschen Zivil- oder Steuerrecht nicht. Der englische Begriff "lease" hat die Bedeutung von Miete bzw. Pacht. Nach der Rechtsprechung des BGH sind Finanzierungsleasingverträge nach mietrechtlichen Vorschriften zu behandeln. Dieser Rechtsprechung hat sich der BFH angeschlossen. Der Leasingvertrag sei seinem Grundgedanken nach ein "auf den Austausch wechselseitiger Leistungen gerichteter Gebrauchsüberlassungsvertrag" (BFH, Urteil v. 20.10.2022, III R 33/21, BFH/NV 2023 S. 331).
Die typische Eigenart des Leasingvertrags ist die zeitlich begrenzte Überlassung eines Wirtschaftsguts gegen Einmalzahlung oder regelmäßige Zahlung von Leasinggebühren während der Dauer des Vertrags.
Die steuerliche Kernvorschrift, die die Zurechnung des Wirtschaftsguts regelt, ist § 39 AO.
Im Wesentlichen sind die handelsrechtlichen Bilanzierungsvorschriften (§§ 238–255 HGB) sowie die steuerlichen Vorschriften der §§ 4-6 EStG maßgeblich.
Mit der Veröffentlichung des IFRS 16 Leasingverhältnisse am 13.1.2016 und der in Europa verpflichtenden Anwendung zum 1.1.2019 wurden die bis dahin noch gültigen IAS 17 und IFRIC 4 ersetzt. Die IFRS 16 wurden am 22.9.2022 geändert. Die Änderungen beinhalten u. a., wie eine Leasingverbindlichkeit vom Verkäufer/Leasingnehmer im Rahmen einer sale-and-leaseback-Transaktion in der Folgebewertung abzubilden ist. Die Änderungen sind verpflichtend ab dem 1.1.2024 anzuwenden, eine frühere Anwendung ist möglich.
Die steuerpflichtigen Erwerbsvorgänge, die Grundstücke betreffen, sind in § 1 GrEStG geregelt.
Die gewerbesteuerliche Hinzurechnung ergibt sich aus § 8 GewStG, Kürzungen aus § 9 GewStG.
Die Vorschriften des UStG gelten auch für Leasinggeschäfte im Rahmen einer unternehmerischen Tätigkeit.
Derzeit aktuell ist das Investitionszulagengesetz 2010 vom 7.12.2008 (BGBl 2008 I S. 2350), geändert durch das Gesetz zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums (Wachstumsbeschleunigungsgesetz) v. 22.12.2009 (BGBl 2009 I S. 3950).
1 Wirtschaftsrecht
1.1 Formen des Leasings
Im Sprachgebrauch werden viele Begriffe für die verschiedenen Erscheinungsformen des Leasings benutzt. Im Folgenden werden die wesentlichen Begriffe
- Vollamortisationsvertrag,
- Teilamortisationsvertrag,
- Operating-Leasing,
- Finanzierungsleasing,
- Mobilien-Leasing,
- Immobilien-Leasing
näher erläutert.
1.1.1 Voll-/Teilamortisationsvertrag
Ausschlaggebend für die Einordnung der Verträge als Voll- oder Teilamortisationsvertrag ist das Kriterium, ob in der Laufzeit des Vertrags die Kosten des Leasinggebers durch die Leasingraten gedeckt sind. Bei einem Vollamortisationsvertrag entspricht die Summe der Leasingraten während der Grundmietzeit den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Wirtschaftsguts sowie sämtlichen Nebenkosten, z. B. Vertrieb, Verwaltung, Finanzierung und einem Gewinnzuschlag. Bei einem Teilamortisationsvertrag werden die Kosten nur teilweise amortisiert. Diese Vertragsart sieht regelmäßig einen vertraglich vereinbarten Restwert vor, zu dem der Leasingnehmer das Wirtschaftsgut nach Ablauf der Grundmietzeit übernehmen kann.
1.1.2 Operating-Leasing
Beim Operating-Leasing wird das Wirtschaftsgut im Verhältnis zu dessen Nutzungsdauer an den Leasingnehmer nur relativ kurz überlassen. Die Vertragsform entspricht eher einem Mietvertrag. Sämtliche Risiken werden vom Leasinggeber getragen. Die Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt i. d. R. nicht speziell für den Leasingnehmer.
1.1.3 Finanzierungsleasing
Das Finanzierungsleasing sieht demgegenüber eine längere Nutzungsüberlassung vor. Da die Vertragsdauer die Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts nahezu vollständig oder doch zu einem wesentlichen Teil abdeckt, hat diese Leasingform eher Finanzierungscharakter.
Nach dem Leasingerlass des BMF liegt ein Finanzierungsleasing nur vor, wenn der
- Vertrag über eine bestimmte Zeit abgeschlossen wird, während der Vertrag bei vertragsgemäßer Erfüllung von beiden Vertragsparteien nicht gekündigt werden kann (Grundmietzeit) und
- Leasingnehmer mit den in der Grundmietzeit zu entrichtenden Raten mindestens die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sowie alle Nebenkosten einschließlich der Finanzierungskosten des Leasinggebers deckt.
Das Finanzierungsleasing stellt demnach also grundsätzlich einen Vollamortisationsvertrag dar. Besonderheiten können bei Immobilien vorliegen.
1.1.4 Mobilien- bzw. Immobilien-Leasing
Diese Leasingart orientiert sich am Gegenstand des Leasingvertrags. Bei beweglichen Wirtschaftsgütern spricht man von Mobilien-Leasing. Die häufigste Form des Mobilien-Leasings ist das Kfz-Leasing, das sowohl von Privat- als auch von Geschäftsleuten in Anspruch genommen wird.
Handelt es sich bei dem Gegenstand des Leasingvertrags um unbewegliche Wirtschaftsgüter, spricht man vom Immobilien-Leasing. Wegen der steuerlichen Besonderheiten beim Immobilien-Leasing sind die Abgrenzungskriterien von Gebäuden und Betriebsvorrichtungen zu beachten.
Anders als bei der Einschätzung nac...