Währungsumrechnung nach HGB, EStG und IFRS / 2.5 Besonderheiten bei der Umrechnung geschlossener Positionen nach HGB/EStG

Rz. 126

Das Fremdwährungsrisiko (Kursrisiko) beruht auf dem Umstand, dass Valutaposten (einschließlich der schwebenden Geschäfte) Wechselkursschwankungen zwischen dem Zeitpunkt des preisbestimmenden Geschäftsabschlusses und dem Zeitpunkt des erfolgsrealisierenden Zahlungsvorganges unterliegen. Wegen der in § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB enthaltenen Verpflichtung, Vermögensgegenstände und Schulden zum Bilanzstichtag einzeln zu bewerten, und wegen des aus § 252 Abs. 1 Nr. 5 HGB abzuleitenden Grundsatzes der imparitätischen Behandlung von Gewinnen und Verlusten (Realisations- und Impartitätsprinzip), kann sich ein nicht sachgerechtes Bild der wirtschaftlichen Lage der Unternehmung dann einstellen, wenn bei einzelnen Bilanzpositionen oder schwebenden Geschäften infolge von Wechselkursänderungen zu bilanzierende Verluste auftreten, bei anderen Positionen dagegen gleichermaßen verursachte, aber nicht bilanzierungsfähige Gewinne zu verzeichnen sind, z. B. Abwertungsverpflichtung einer Fremdwährungsforderung bei gestiegenem Stichtagskurs, obwohl diese durch einen gegenläufigen Devisenterminverkaufskontrakt gedeckt ist. Daher wird, unter Verweis auf § 252 Abs. 2 HGB, unter bestimmten Voraussetzungen, eine Abkehr vom Einzelbewertungsgrundsatz erforderlich, in dem bei wirtschaftlich miteinander verbundenen, an sich selbstständigen Bewertungsobjekten der risikokompensatorischen Wirkung dadurch Rechnung getragen wird, dass Grundgeschäft und Sicherungsgeschäft gemäß § 254 HGB zu einer Bewertungseinheit zusammengefasst werden.^[1]

Rz. 127

Werden Vermögensgegenstände, Schulden, schwebende Geschäfte oder mit hoher Wahrscheinlichkeit erwartete Transaktionen zum Ausgleich gegenläufiger Wertänderungen oder Zahlungsströme aus dem Eintritt vergleichbarer Risiken mit Finanzinstrumenten zusammengefasst (Bewertungseinheit), sind nach § 254 HGB die §§ 249 Abs. 1, 252 Abs. 1 Nr. 3 und 4, 253 Abs. 1 Satz 1 und 256a HGB in dem Umfang und für den Zeitraum nicht anzuwenden, in dem die gegenläufigen Wertänderungen oder Zahlungsströme sich ausgleichen, also soweit die Sicherungsbeziehung wirksam ist.^[2] Zu den Voraussetzungen ihrer Bildung, ihrer bilanziellen Abbildung, den Anhangangaben sowie der Berichterstattung im Lagebericht wird auf "Bewertungseinheiten bei Sicherungsbeziehungen" verwiesen.^[3]

Rz. 128

Fragen der Währungsumrechnung zum Abschlussstichtag stellen sich folglich nur für den (unwirksamen) ineffektiven Teil der Bewertungseinheit. Für ihn gilt § 256a HGB uneingeschränkt, sodass die für offene Positionen dargestellten Grundsätze zum Tragen kommen.^[4]

Rz. 129

In der Steuerbilanz muss der handelsbilanziellen Behandlung von Bewertungseinheiten gefolgt werden. § 5 Abs. 1a EStG regelt, dass die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich sind.

[1] S. "Bewertungseinheiten und Sicherungsbeziehungen".

[2] Vgl. BT-Drucks. 16/12407 v. 24.3.2009 S. 86.

[3] Vgl. auch IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Handelsrechtliche Bilanzierung von Bewertungseinheiten (IDW RS HFA 35).

[4] Vgl. auch DRS 25.80.