Dr. Stefan M. Schreiber, Prof. Dr. Dirk Simons
Tz. 216
Stand: EL 50 – ET: 06/2023
Der Wechsel zum Barausgleich (equity-to-liability modification) lässt sich im Grundsatz wie eine Barkompensation bei Beendigung eines Plans behandeln. Demnach (IFRS 2.28 (a) und IFRS 2.29; ferner vgl. Tz. 179, 183) mindert sich zunächst das Eigenkapital bis zur Höhe des (zeitanteiligen) beizulegenden Zeitwerts des ursprünglichen Plans zum Zeitpunkt des Wechsels. Ein darüber hinausgehender Betrag ist ergebniswirksam. Allerdings erscheint es sachgerecht, den Wechsel als Ablösung eines bereits zeitanteilig unverfallbar gewordenen Plans durch einen neuen Plan zu deuten, sodass der noch nicht aufwandswirksam gebuchte Betrag des ursprünglichen Plans nicht sofort im Zeitpunkt des Wechsels aufwandswirksam wird (keine acceleration of vesting; glA offenbar Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg (Hrsg.), IFRS-Kommentar, 20. Aufl., § 23, Tz. 166).
Beispiel (in Anlehnung an EY, International GAAP 2022, Kap. 29, Abschn. 9.4.1, Illustration 9-4):
Sachverhalt: Am 1. Januar 2022 gewährt ein Unternehmen bestimmten Arbeitnehmern eine equity-settled share-based payment transaction mit einem beizulegenden Zeitwert von EUR 1.000 und einem Erdienungszeitraum von vier Jahren. Am 1. Januar 2024 – dh. nach zwei Jahren – wird der Plan derart geändert, dass er als cash-settled share-based payment zu qualifizieren ist. Zu diesem Zeitpunkt beträgt der beizulegende Zeitwert des ursprünglichen Plans EUR 1.500 und der beizulegende Wert des neuen Plans EUR 1.700. Die aus dem neuen Plan resultierende Schuld wird zum 31. Dezember 2026 mit EUR 2.000 beglichen.
Lösung: Zum 1. Januar 2024 ist der Erdienungszeitraum des ursprünglichen Plans zur Hälfte abgelaufen. Zu diesem Zeitpunkt beträgt der zeitanteilige Wert des ursprünglichen Plans EUR 750 (= 1.500 * 2/4). Dem muss der zeitanteilige Wert des geänderten Plans gegenübergestellt werden; dieser beträgt EUR 850 (= 1.700 * 2/4). Der Differenzbetrag (EUR 100) ist sofort aufwandswirksam.
Buchung: Soll |
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Haben |
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| Aufwand |
EUR 100 |
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| Eigenkapital |
EUR 750 |
Schuld |
EUR 850 |
Anders als bei einer normalen Beendigung eines Plans wird folglich der zum 1. Januar 2024 noch nicht gebuchte Aufwand des ursprünglichen Plans in Höhe von EUR 500 (EUR 1.000 * 2/4) nicht sofort aufwandswirksam (keine acceleration of vesting), da unterstellt wird, dass ein zur Hälfte erdienter equity-settled share-based plan durch einen ebenfalls zur Hälfte erdienten cash-settled share-based plan abgelöst wird.