B. Bilanzierung von Investments im gesonderten (Einzel-)Abschluss

Tz. 20

Stand: EL 52 – ET: 02/2024

IAS 27 enthält die Regelungen zur Bilanzierung von Investments in andere Unternehmen im gesonderten (Einzel-)Abschluss nach IFRS. Gemäß IAS 27.4 ist ein gesonderter (Einzel-)Abschluss ein Abschluss von einem Mutterunternehmen oder einem Investor mit gemeinschaftlicher Führung oder maßgeblichem Einfluss auf ein Investee, in dem die Investments in andere Unternehmen zu Anschaffungskosten (cost), in Übereinstimmung mit IFRS 9 oder unter Anwendung der Equity-Methode gem. IAS 28 bilanziert sind (IAS 27.4). Ferner stellt ein gesonderter (Einzel-)Abschluss einen Abschluss dar, der zusätzlich zu einem Konzernabschluss oder einem Abschluss, in dem Investments in Gemeinschaftsunternehmen oder assoziierte Unternehmen nach der Equity-Methode bilanziert werden, aufgestellt wird (IAS 27.6).

Tz. 21

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Grundsätzlich kann ein gesonderter (Einzel-)Abschluss damit nicht für sich genommen aufgestellt werden und damit den IFRS entsprechen. Vielmehr kann ein Unternehmen nur dann zusätzlich einen gesonderten (Einzel-)Abschluss vorlegen, wenn das Unternehmen (1.) Tochterunternehmen hat und nicht von der Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses befreit ist, oder wenn das Unternehmen (2.) zwar keine Tochterunternehmen hat, es aber Anteile an Gemeinschaftsunternehmen oder assoziierten Unternehmen hält und damit einen Abschluss aufstellt, in dem die Anteile an diesen Unternehmen nach der Equity-Methode bilanziert werden. Der IASB stellt dabei klar, dass Abschlüsse, in denen Anteile an Gemeinschaftsunternehmen oder assoziierten Unternehmen nach der Equity-Methode bilanziert werden, keine gesonderten (Einzel-)Abschlüsse iSd. IFRS darstellen (IAS 27.6f.).

Tz. 21a

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Der IASB stellt klar, dass ein gesonderter (Einzel-)Abschluss der einzige Abschluss einer Investmentgesellschaft ist, die während der Berichtsperiode sowie der im Abschluss dargestellten Vergleichsperioden sämtliche Tochterunternehmen gem. IFRS 10.31 nicht konsolidiert (IAS 27.8A).

Tz. 22

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Ziel des IASB ist es, dass ein Unternehmen unabhängig davon, ob es einen Konzernabschluss aufstellen muss, Investments in andere Unternehmen analog zu anderen Mutterunternehmen, Partnerunternehmen oder Anteilseignern an assoziierten Unternehmen bilanziert. Der Zeitpunkt des erstmaligen Ansatzes im gesonderten (Einzel-)Abschluss richtet sich grundsätzlich nach allgemeinen Regelungen, dh. wenn zB die Beherrschungsmöglichkeit erlangt wird.

Tz. 23

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Gesonderte (Einzel-)Abschlüsse iSd. IFRS sind in Übereinstimmung mit sämtlichen Vorschriften in den IFRS zu erstellen (IAS 27.9 iVm. IAS 1.16). Dabei besteht allerdings für die Bilanzierung von Investments in Tochterunternehmen, Gemeinschaftsunternehmen und assoziierten Unternehmen im gesonderten (Einzel-)Abschluss das explizite Wahlrecht gem. IAS 27.10, sie entweder

(a)	mit ihren Anschaffungskosten (cost),
(b)	als Finanzinstrumente gem. IFRS 9 (vgl. IFRS-Komm., Teil B, IFRS 9, Tz. 13) oder
(c)	unter Anwendung der Equity-Methode gem. IAS 28 (vgl. IFRS-Komm., Teil B, IAS 28, Tz. 62f.)

zu bilanzieren. Für die Umstellung auf IFRS enthält IFRS 1.D15 darüber hinaus das Wahlrecht, die Beteiligung beim Übergang auf IFRS statt mit ihren Anschaffungskosten gem. IAS 27 zu sog. deemed cost und damit zu einem Ersatzwert für die Anschaffungskosten zu bewerten, die entweder dem Buchwert zum Übergangszeitpunkt oder dem beizulegendem Zeitwert gem. IFRS 9 entsprechen können.

Tz. 23a

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IAS 27 enthält keine Definition der Anschaffungskosten (cost). In Anwendung der allgemeinen Vorschriften in IAS 8 können folgende, in anderen IFRS angewandten Bewertungsmaßstäbe bei der Ermittlung der Anschaffungskosten iSd. IAS 27 eine Rolle spielen:

• übertragene Gegenleistung iSd. IFRS 3.37 (vgl. IFRS-Komm., Teil B, IFRS 3, Tz. 128ff.),
• Anschaffungskosten iSd. IAS 16, IAS 38 sowie IAS 40 (ua. vgl. IFRS-Komm., Teil B, IAS 16, Tz. 16ff.).

Tz. 23b

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Die angewandte Methode ist stetig für jede Kategorie von Anteilen und einheitlich anzuwenden (IAS 27.10). So wäre es zB zulässig für einen Investor, alle Anteile an Tochterunternehmen zu Anschaffungskosten und alle Anteile an assoziierten Unternehmen als Finanzinstrumente gem. IFRS 9 zu bilanzieren. Die Bilanzierungsmethoden sind anzugeben (IAS 27.17, vgl. Tz. 29ff.).

Tz. 24

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Bei der Folgebilanzierung sind sämtliche Dividenden von Tochterunternehmen, Gemeinschaftsunternehmen und assoziierten Unternehmen ergebniswirksam zu erfassen (IAS 27.12). Dies führt dazu, dass Dividenden als ein Indikator für eine Wertminderung gelten, wenn

• der Buchwert der Beteiligung im gesonderten (Einzel-)Abschluss iSd. IFRS größer ist als der Buchwert des Nettoreinvermögens (einschließlich Goodwill) dieser Beteiligung im Konzernabschluss des Investors;
• die Dividende das gesamte Periodenergebnis der Periode übersteigt, in der die Dividende beschlossen wird.

Tz. 25

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