Prof. Dr. Sven Hayn, Dr. Thomas Ströher
Tz. 1
Stand: EL 32 – ET: 5/2017
IFRS 12 Disclosure of Interests in Other Entities wurde zeitgleich mit vier weiteren Standards zur Konzernrechnungslegung im Mai 2011 veröffentlicht. In IFRS 12 werden die bisher nach verschiedenen Standards für IFRS-Konzernabschlüsse erforderlichen Anhangangaben zusammengefasst. Der Standard enthält damit sämtliche Angabepflichten zu Beteiligungen an anderen Unternehmen (zum Begriff "Beteiligung" vgl. Tz. 19 ff.), namentlich an Tochterunternehmen (subsidiaries), gemeinschaftlichen Vereinbarungen (joint arrangements), assoziierten Unternehmen sowie konsolidierten und nicht konsolidierten strukturierten Einheiten. Der Ansatz, die Bewertung und ggf. die Konsolidierung von diesen Beteiligungen werden dagegen in anderen Standards geregelt (vor allem IFRS 10 Consolidated Financial Statements, IFRS 11 Joint Arrangements, IAS 27 Separate Financial Statements (rev. 2011) und IAS 28 Investments in Associates and Joint Ventures (rev. 2011)).
Tz. 2
Stand: EL 32 – ET: 5/2017
Mit den im Mai 2011 veröffentlichten Standards, IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12 sowie ergänzten Fassungen von IAS 27 und IAS 28, wurde die Bilanzierung von Beteiligungen an anderen Unternehmen grundlegend überarbeitet und neu geordnet. Wesentliche Änderungen betreffen ein geändertes Beherrschungskonzept (IFRS 10), die Abschaffung der Quotenkonsolidierung (IFRS 11 ersetzt IAS 31), die Beschränkung der Regelungen in IAS 27 (rev. 2011) auf den Einzelabschluss nach IFRS und die Überarbeitung der Angabepflichten (IFRS 12). IFRS 12 ist verpflichtend anzuwenden für Berichtsperioden, die am oder nach dem 1. Januar 2013 beginnen, wobei abweichend hiervon für gesetzliche IFRS-Abschlüsse durch das EU-Endorsement eine Anwendung für Berichtsperioden, die am oder nach dem 1. Januar 2014 beginnen, verpflichtend ist (vgl. Tz. 28 f.).
Tz. 2a
Stand: EL 32 – ET: 5/2017
Im Oktober 2012 hat der IASB mit dem Standard Investment Entities (Amendments to IFRS 10, IFRS 12 and IAS 27) Änderungen an den genannten Standards veröffentlicht. Investmentgesellschaften werden als eigenständige Unternehmensform seitens des IASB definiert, die verpflichtet sind, Beteiligungen im weiten Sinne (investments) in bestimmte Tochterunternehmen in ihrem Abschluss zum beizulegenden Zeitwert gem. IAS 39 bzw. künftig IFRS 9 zu bewerten, anstatt diese basierend auf dem Beherrschungskonzept voll zu konsolidieren. Die Bewertung zum beizulegenden Zeitwert gilt für diese Gesellschaften auch in einem gesonderten (Einzel-)Abschluss nach IFRS. Zugleich hat der IASB die Angabepflichten in IFRS 12 und IAS 27 ergänzt und festgestellt, dass Investmentgesellschaften, die lediglich einen (Einzel-)Abschluss nach IFRS erstellen, die in IFRS 12 geforderten Informationen in diesem (Einzel-)Abschluss anzugeben haben.
Tz. 3
Stand: EL 32 – ET: 5/2017
Zu IFRS 12 gab es keinen Entwurf eines Standards (exposure draft, ED), IFRS 12 entstand vielmehr bei den Überlegungen bzw. Entwürfen zur Bilanzierung von gemeinschaftlichen Vereinbarungen (ED 9) sowie zu Konzernabschlüssen (ED 10). Der IASB hat dabei festgestellt, dass sich die bisherigen Angabepflichten in IAS 27 (amend. 2008), IAS 28 (amend. 2008) und IAS 31 (amend. 2008) in vielen Bereichen überschnitten. Zudem wurde von Kommentatoren zu ED 10 vorgebracht, dass Angabepflichten zu nicht konsolidierten strukturierten Einheiten inhaltlich nicht in einem Standard zur Konsolidierungsfragen gehöre (IFRS 12.BC7). Im Ergebnis entschied sich der IASB, die Anhangangaben zu Beteiligungen an anderen Unternehmen (inkl. der Angaben zu gemeinschaftlichen Tätigkeiten (joint operations) und nicht konsolidierten strukturierte Einheiten) in einem Standard zusammenzufassen, sofern die Geschäftsbeziehungen nicht in den Anwendungsbereich von IAS 39 bzw. IFRS 9 fallen (IFRS 12.6 (d); vgl. auch IASB Update, Febr. 2010, S. 1). Die Regelungen in IFRS 12 ersetzen damit die bisher in IAS 27 (amend. 2008), IAS 28 (amend. 2008) und IAS 31 (amend. 2008) enthaltenen Angabepflichten mit Ausnahme der Angaben, die einzig den Einzelabschluss (separate financial statement) betreffen und in IAS 27.16 f. (amend. 2012) geregelt sind.
Tz. 4
Stand: EL 32 – ET: 5/2017
Im Vergleich zu IAS 27 (amend. 2008), IAS 28 (amend. 2008) und IAS 31 (amend. 2008) gibt es eine Vielzahl neuer Angabepflichten in IFRS 12, welche laut dem IASB auf eine breite Zustimmung stoßen. Der IASB ist ferner überzeugt, dass durch die erweiterten Angabepflichten die Informationsqualität von Abschlüssen verbessert wird (vgl. IASB, Effect analysis IFRS 10 and IFRS 12, Jan. 2012, S. 11).
Tz. 5
Stand: EL 32 – ET: 5/2017
Zu den wesentlichen neuen Angabepflichten gehören:
- erweiterte Angabepflichten zu erheblichen Ermessensentscheidungen und Annahmen;
- (erstmals) Angaben zu Beteiligungen, die von Anteilseignern ohne beherrschten Einfluss gehalten werden;
- erweiterte Angabepflichten zu wesentlichen Restriktionen bei der Nutzung von Vermögenswerten und Begleichung von Schulden, einschließlich der Art und dem Umfang von Schutzrechten vo...