II. Anwendungsbereich

Tz. 2

Stand: EL 39 – ET: 11/2019

IFRIC 17 ist ausschließlich auf folgende Ausschüttungen an die Eigentümer eines Unternehmens, die in ihrer Eigenschaft als Anteilseigner handeln, anzuwenden (IFRIC 17.3):

• Ausschüttungen von Sachwerten (zB selbsterstellte Produkte, Sachanlagen, Geschäftsbetriebe lt. Definition in IFRS 3 (vgl. IFRS-Komm., Teil B, IFRS 3, Tz. 52ff.), eigene Gesellschaftsanteile oder Anteile an einem anderen Unternehmen sowie Vermögenswerte und Schulden im Rahmen einer Abgangsgruppe lt. Definition in IFRS 5 (vgl. IFRS-Komm., Teil B, IFRS 5, Tz. 26ff.); und
• Ausschüttungen, die Eigentümer wahlweise als Sachwerte oder als Barausgleich erhalten können.

Tz. 3

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Eigentümer eines Unternehmens sind gemäß IAS 1.7 alle Inhaber von Instrumenten, die als Eigenkapital gem. IAS 32 definiert sind (vgl. IFRS-Komm., Teil B, IAS 32, Tz. 27ff. u. 42ff.).

Tz. 4

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Keine Anwendung findet IFRIC 17 auf:

• Ausschüttungen, die auf dem Prinzip der Gegenseitigkeit beruhen (reciprocal) (IFRIC 17.3) (vgl. Tz. 5);
• Ausschüttungen, bei denen Anteilseigner der gleichen Eigenkapitalgattung nicht gleich behandelt werden (IFRIC 17.4) (vgl. Tz. 6);
• Ausschüttungen, bei denen der abzugebende Vermögenswert vor und nach der Ausschüttung durch die gleichen Anteilseigner kontrolliert werden (IFRIC 17.5) (vgl. Tz. 8ff.).

Abb. 1: Anwendungsbereich des IFRIC 17

Tz. 5

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Ausschüttungen, die auf dem Prinzip der Gegenseitigkeit beruhen (reciprocal), dh. bei denen die empfangende Partei eine Gegenleistung erbringt und somit ein Tausch von Vermögenswerten zwischen dem Unternehmen und seinen Eigentümern erfolgt, fallen nicht in den Anwendungsbereich des IFRIC 17 (IFRIC 17.BC4f.). Infolgedessen fallen Ausgliederungen nach § 123 Abs. 3 UmwG nicht in den Anwendungsbereich des IFRIC 17, weil das ausschüttende Unternehmen (übertragender Rechtsträger) sein Vermögen gegen Gewährung von Anteilen oder Mitgliedschaften am übernehmenden Rechtsträger überträgt (vgl. auch Tz. 49). Ausschüttungen, die auf dem Prinzip der Gegenseitigkeit beruhen, fallen auch dann nicht in den Anwendungsbereich von IFRIC 17, sofern sie teilweise ein Element einer Ausschüttung enthalten, bspw. beim Verkauf eines Grundstücks an einen Anteilseigner zu einem niedrigeren Wert als dem beizulegenden Zeitwert (vgl. EY IGAAP 2019, Ch. 8, 2.4.2.A). Existiert eine Gegenleistung, die aber deutlich unangemessen ist, und zwar gleichermaßen für alle Inhaber einer Eigenkapitalgattung, ist zu prüfen, ob faktisch eine Sachausschüttung vorliegt, die entsprechend zu behandeln ist (vgl. Dieter, PiR 2012, S. 172).

Tz. 6

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Sofern die Anteilseigner einer Eigenkapitalgattung nicht einheitlich behandelt werden, geht das IFRS IC davon aus, dass einige Anteilseigner im Gegenzug für die Sachausschüttung entweder der ausschüttenden Gesellschaft oder den anderen Anteilseignern etwas überlassen haben, so dass wirtschaftlich ein Tauschgeschäft zwischen den Parteien vorliegt (IFRIC 17.BC6, vgl. Tz. 5). In Deutschland sind gem. § 53a AktG Aktionäre unter den gleichen Voraussetzungen gleich zu behandeln. Insoweit sind auch bei Sachausschüttungen die Aktionäre (zumindest einer Aktiengattung) grds. gleich zu behandeln. Bei einer GmbH regelt § 29 Abs. 3 Satz 1 GmbHG, dass die Verteilung des Ergebnisses grds. nach dem Verhältnis der Geschäftsanteile erfolgt, soweit im Gesellschaftsvertrag nicht ein anderer Maßstab der Verteilung festgesetzt wurde (§ 29 Abs. 3 Satz 2 GmbHG). In diesen Fällen wäre zu prüfen, ob eine Gleichbehandlung im Sinne des IFRIC 17 gegeben ist.

Tz. 7

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Die Bezeichnung "Sachdividende" in der amtlichen EU-Übersetzung (im Englischen wird der Begriff distribution verwendet) greift indes zu kurz, da der Begriff Dividende (nur) auf die Gewinn-/Ergebnisverwendung einer Gesellschaft zielt. Gegenstand von IFRIC 17 sind jedoch jegliche (Sach-)Vermögensauskehrungen, wobei der Grund und der rechtliche Charakter der Vermögensauskehrung für den Anwendungsbereich des IFRIC 17 nicht relevant sind (vgl. KPMG, Insights into IFRS 15th Edition 2018/19, Rz. 7.3.610.20A). So können neben Sachausschüttungen im Rahmen einer Gewinn-/Ergebnisverwendung auch Ausschüttun Interpretation sein (vgl. KPMG, Insights into IFRS, 15th Edition 2018/19, Rz. 7.3.610.20A, sowie Tz. 48). Gleiches gilt für Ausschüttungen von Gesellschaftsanteilen im Rahmen einer Auf- oder Abspaltung nach §§ 123 Abs. 1 und 2 UmwG (spin-off, split-off, demerger) (IFRIC 17.BC14; Kleinmanns, WPg 2016, S. 328ff., vgl. auch Tz. 49). Eine Übersetzung von distribution mit "Sachausschüttung" oder "Sachauskehrung" wäre daher sachgerechter.

Tz. 8

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Allerdings werden Ausschüttungen von Vermögenswerten, die vor und nach der Ausschüttung durch denselben Anteilseigner oder durch dieselbe Gruppe von Anteilseignern kontrolliert (ultimately controlled) werden, vom Anwendungsbereich des IFRIC 17 ausgeschlossen. Dies bedeutet, dass IFRIC 17 nu...