II. Die Abgrenzung von Vermögenswerten

Tz. 15

Stand: EL 44 – ET: 06/2021

IAS 16 schreibt nicht vor, wie einzelne Vermögenswerte des Sachanlagevermögens von anderen abzugrenzen sind. Dazu ist eine Beurteilung in Abhängigkeit der speziellen Umstände des Unternehmens nötig. Gemäß IAS 16.43 ist aber jede Komponente eines Vermögenswerts der Sachanlagen, die einen bedeutsamen Anteil an den gesamten Anschaffungs- oder Herstellungskosten hat, separat zu betrachten und planmäßig abzuschreiben (IAS 16.43; zur Diskussion dieser Regelung vgl. Tz. 40–40b und auch Hagemeister, 2004). Quantitative Bedeutsamkeitsgrenzen fehlen. Die Abgrenzung gelingt zB für Flugzeugrahmen und Turbinen, die eigenständige Vermögenswerte neben dem (Rest-)Flugzeug darstellen können (IAS 16.44). Das entspricht im Allgemeinen der Bilanzierung nach dem HGB (vgl. zB Jüttner, 1993, S. 126–129; Ballwieser, in: MünchKommHGB, 4. Aufl. 2020, § 252 Tz. 27ff.). Besonders bei großen Anlagen können sich jedoch Unterschiede ergeben. In diesen Fällen treten bilanzrechtliche Folgewirkungen bei der Ermittlung der Abschreibungen sowie bei der Verrechnung nachträglicher Anschaffungs- und Herstellungskosten (vgl. Tz. 26ff.) auf. Überdies sind hier die technischen Vorkehrungen in der Anlagenkartei (zB Bildung von Untergruppen) auszuloten. Dieser sog. Komponentenansatz war bereits in IAS 16 (revised 1998) rudimentär angelegt (vgl. IAS 16.12 (revised 1998)). Im aktuellen Standard wurden die Anforderungen an eine Aufteilung von Komponenten und deren anschließender separater Abschreibung neu und verbindlicher gefasst (s. a. IAS 16.IN10 und IAS 16.BC26f.; IAS 16 verwendet nunmehr die Bezeichnung "bedeutende Teile" (significant parts) statt "Komponenten" (components)). Andererseits kann es auch angemessen sein, einzelne unbedeutende Vermögenswerte, wie Press-, Gussformen oder Werkzeuge, zusammenzufassen und die Bilanzierungsvorschriften für einen Vermögenswert auf die zusammengefasste Menge anzuwenden (IAS 16.9).

Aus den im Mai 2012 verabschiedeten vierten Annual Improvements ergibt sich eine veränderte Formulierung der in IAS 16 enthaltenen Hinweise zur Bilanzierung von Ersatzteilen, Bereitschaftsausrüstungen und Wartungsgeräten. Es wird nun nicht mehr davon ausgegangen, dass sie normalerweise unter das Vorratsvermögen (IAS 2) fallen und lediglich solche Teile zu den Sachanlagen gehören, die nur in Zusammenhang mit einem Gegenstand der Sachanlagen genutzt werden können oder die als bedeutend anzusehen sind und die erwartungsgemäß länger als eine Periode gebraucht werden. Stattdessen werden nun alle Ersatzteile, Bereitschaftsausrüstungen und Wartungsgeräte unter IAS 16 subsumiert, wenn sie die Definition von Sachanlagen erfüllen (IAS 16.8). Andernfalls kommt IAS 2 zur Anwendung. Diese Änderung gilt für Geschäftsjahre, die am oder nach dem 1. Januar 2013 beginnen.

Gegenstände der Sachanlagen können aus Gründen der Sicherheit oder des Umweltschutzes erworben werden, ohne dass sie direkt den wirtschaftlichen Nutzen eines bereits vorhandenen Gegenstandes der Sachanlagen erhöhen. Beispiele für derartige Gegenstände sind Luftfilter- oder Kläranlagen. Sie mögen aber notwendig sein, um den wirtschaftlichen Nutzen aus anderen Vermögenswerten des Unternehmens erst zu gewinnen oder zu erhöhen. In diesem Fall qualifizieren sich diese angeschafften Gegenstände als Vermögenswerte und sind eigenständig anzusetzen. Freilich ist ihr Ansatz nur insoweit erlaubt, wie der Buchwert eines solchen Vermögenswerts und seiner zugehörigen Vermögenswerte nicht den gesamten erzielbaren Betrag aus ihm und den zugehörigen Gegenständen übersteigt. Sie unterliegen demgemäß einer Überprüfung auf Wertminderungen gem. IAS 36 (IAS 16.11).

Tz. 15a

Stand: EL 44 – ET: 06/2021

Im Januar 2009 wurde IFRIC 18, Übertragung von Vermögenswerten durch einen Kunden, verabschiedet, der sich in Teilen auf den Ansatz von Sachanlagen auswirkte. Die Interpretation war va. für Unternehmen des Versorgungssektors von Bedeutung. Sie regelte die bilanzielle Behandlung von Sachanlagen, die ein Unternehmen von einem Kunden unter der Auflage erhält, sie für den Anschluss des Kunden an ein Netz oder für die Einrichtung eines dauerhaften Zugangs zur Versorgung mit Gütern oder Dienstleistungen zu verwenden. IFRIC 18.9 stellte klar, dass aus Sicht des empfangenden Unternehmens die Definition eines Vermögenswertes nicht erfüllt war, wenn der Kunde den übertragenen Gegenstand weiterhin in seiner Verfügungsmacht behielt, unabhängig davon, ob das Eigentum auf das Unternehmen überging. Die Tatsache, dass die Sachanlage zweckgebunden einzusetzen war, stand der Möglichkeit, dass das empfangende Unternehmen die Verfügungsmacht über den Gegenstand erwirbt, nicht entgegen (IFRIC 18.10). Waren die Kriterien für das Vorliegen eines Vermögenswertes erfüllt, so war dieser gem. IFRIC 18.11 unter den Sachanlagen auszuweisen.

Tz. 15b

Stand: EL 44 – ET: 06/2021

Im Mai 2014 wurde IFRIC 18 durch IFRS 15, Erlöse aus Verträgen mit Kunden, ersetzt (IFRS 15.C10). Dieser Standard gilt für Abschlüsse für J...