V. Darstellungs- und Angabepflichten für Zwischenberichte im IFRS-Erstanwendungsjahr

Tz. 249

Stand: EL 42 – ET: 11/2020

Ein Unternehmen, das einen Zwischenbericht nach IAS 34 veröffentlicht, der einen Teil der vom ersten IFRS-Abschluss erfassten Periode abdeckt, hat, um den Anforderungen von IFRS 1.23 zu genügen (vgl. Tz. 233), neben den Anforderungen des IAS 34 (im Detail vgl. IFRS-Komm., Teil B, IAS 34, Tz. 13ff.) die folgenden zusätzlichen (Ausweis- und Angabe-) Anforderungen des IFRS 1 zu erfüllen:

• Jeder Zwischenbericht, sofern das Unternehmen nach den nationalen Vorschriften einen Zwischenbericht für die entsprechende Vorjahreszwischenberichtsperiode veröffentlicht hat, hat Folgendes zu enthalten:

  • eine Überleitungsrechnung für das Eigenkapital von vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf die IFRS für das Ende der entsprechenden Vorjahreszwischenberichtsperiode (IFRS 1.32 (a)(i));
  • eine Überleitungsrechnung für das Gesamtergebnis von vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf die IFRS für die entsprechende Vorjahreszwischenberichtsperiode (sowohl für die aktuelle Zwischenberichtsperiode als auch für die Zwischenberichtsperiode beginnend vom Geschäftsjahr bis zum aktuellen Zwischenberichtstermin). Startpunkt der Überleitung ist das Gesamtergebnis nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen für diese Periode, oder, falls ein solches Ergebnis nicht nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen gezeigt wurde, das Jahresergebnis nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen (IFRS 1.32 (a)(ii)).
• Zusätzlich sind im ersten Zwischenbericht die in IFRS 1.24 (a) und (b) geforderten Überleitungsrechnungen für das Eigenkapital und das Gesamtergebnis zum Übergangszeitpunkt (dies nur bzgl. des Eigenkapitals) und zum Ende des Geschäftsjahres, für das letztmalig ein Abschluss nach den vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen aufgestellt wurde (dh. idR Ende der Vergleichsperiode des ersten IFRS-Abschlusses), ergänzt um die erforderlichen Erläuterungen gem. IFRS 1.25 (ua. bzgl. Kapitalflussrechnung) und IFRS 1.26 (bzgl. festgestellter Fehler für die nach IFRS 1.24 (a) und (b) erforderlichen Überleitungen; vgl. Tz. 240), zu machen oder ein Verweis auf ein veröffentlichtes Dokument aufzunehmen, das die geforderten Überleitungen enthält (IFRS 1.32 (b)).
• Wenn ein IFRS-Erstanwender innerhalb der im ersten IFRS-Abschluss enthaltenen Zwischenberichtsperiode, bspw. im zweiten Quartal, seine Rechnungslegungsmethoden ändert oder die Wahlrechte des IFRS 1 anders ausübt, sind diese Änderungen in Einklang mit IFRS 1.23, dh. den Effekten aus der Umstellung auf die IFRS, zu erläutern und die oben geforderten Überleitungsrechnungen zu aktualisieren (IFRS 1.32 (c); vgl. auch Tz. 249a).

Beispiel: Überleitungen im IFRS-Halbjahreszwischenabschluss (vgl. EY International GAAP 2020, Kap. 5.6.6.1).

Der Übergangszeitpunkt von Unternehmen A auf die IFRS ist der 1. Januar 2019 und der Abschlussstichtag des ersten IFRS-Abschlusses ist der 31. Dezember 2020. Unternehmen A stellt seinen ersten IFRS-Halbjahreszwischenabschluss zum 30. Juni 2020 auf. Unternehmen A hat in diesem Zwischenabschluss die folgenden primären Abschlussbestandteile und Überleitungen aufzunehmen:

	1. Januar 2019	30. Juni 2019	31. Dezember 2020	30. Juni 2020
Bilanz			•	•
Überleitungsrechnung ­für das Eigenkapital	•3	•	•3
Für die Berichtsperiode
Gesamtergebnisrechnung 1		•		•
Kapitalflussrechnung		•		•
Eigenkapitalveränderungsrechnung		•		•
Überleitungsrechnung für das Gesamtergebnis 2		•	•3
Erläuterung wesentlicher Anpassungen bzgl. der ­Kapitalflussrechnung			•3

1	Alternativ: Ausweis von zwei Aufstellungen: GuV und Darstellung des Gesamtergebnisses.
2	Falls nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen kein Gesamtergebnis gezeigt wurde: Über­leitung vom Jahresergebnis nach vorherigen Rechnungslegungsgrundsätzen auf das Gesamtergebnis nach IFRS.
3	Diese zusätzlichen Überleitungsrechnungen werden von IFRS 1.24 und 25 gefordert.

Die von IFRS 1.32 (b) vorgeschriebenen Überleitungen würden indes – wie aus dem Beispiel ersichtlich wird – zT ohne Kontext im ersten Zwischenbericht stehen. Bspw. fordert diese Vorschrift eine Überleitung des Eigenkapitals zum Übergangszeitpunkt oder des Gesamtergebnisses für das Geschäftsjahr der Vorperiode, IFRS 1 fordert aber im ersten Zwischenbericht nicht die Angabe der Eröffnungsbilanz oder der Gesamtergebnisrechnung für das Geschäftsjahr der Vorperiode. Insoweit empfiehlt es sich, die entsprechenden (primären) Abschlussbestandteile in den Zwischenbericht oder einen Verweis auf ein veröffentlichtes Dokument mit diesen Bestandteilen aufzunehmen (vgl. EY International GAAP 2020, Kap. 5.6.6.1). Ebenso fordert IFRS 1.26 bei einer Fehlerkorrektur (nur) die Erläuterungen für die nach IFRS 1.24 (a) und (b) geforderten Überleitungen, dehnt diese aber nicht auf das Eigenkapital und Gesamtergebnis der entsprechenden Vorjahresperiode aus (wohl für eine entsprechend konsistente Angabe PWC, Manual of accounting IFRS 2019, 2.154).

Beispiel: Überleitungen in IFRS-Quartalsabschlüssen (vgl. EY International GAAP 2020, Kap. 5.6.6.1).

Der ...