IV. Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden sowie Schätzungen

Tz. 29

Stand: EL 50 – ET: 06/2023

Die angewendeten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden müssen für den Zweck (vgl. Tz. 8ff.) des kombinierten Abschlusses angemessen sein. Ein nach IFRS aufgestellter kombinierter Abschluss muss sämtliche Ansatz-, Bewertungs- und Ausweisvorschriften entsprechend einem konsolidierten Abschluss erfüllen. Aufgrund der fehlenden historischen Eigenständigkeit spiegeln die kombinierten Finanzinformationen nicht notwendigerweise die Vermögens-, Finanz-, und Ertragslage sowie die Kapitalstruktur wider, die sich ergeben hätte, wenn es bereits eine selbständige konsolidierte Berichtseinheit gegeben hätte. Gleichwohl wird uE auch mit einem kombinierten Abschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz-, und Ertragslage vermittelt (vgl. Deubert et al., Sonderbilanzen, 6. Aufl., Abschnitt F, Tz. 30), wenn die Aufstellungsgrundsätze sowie Zweck und Grundlagen der Kombinierung im Anhang hinreichend transparent erläutert werden (vgl. zu den Angaben Tz. 84f.).

Tz. 30

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Bei Anwendung der extraction method (vgl. Tz. 27) im kombinierten Abschluss ist es üblich, die Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden aus dem übergeordneten Konzernabschluss zu übernehmen. Dies beinhaltet auch die Ausübung von Wahlrechten und Ausnahmen bei der Erstanwendung von neuen IFRS-Vorschriften in den abgebildeten Berichtszeiträumen. Falls die Übergangsregelungen von neu anzuwendenden IFRS-Vorschriften eine Alternative zur retrospektiven Anwendung vorgeben, ist man im kombinierten Abschluss an die Ausübung des Wahlrechts im übergeordneten Konzernabschluss gebunden. So war zum Beispiel im kombinierten Abschluss die modifiziert retrospektive Methode für die erstmalige Anwendung der Vorschriften zu Leasing nach IFRS 16.C5 (b) zwingend zu übernehmen, wenn diese Übergangsregelung auch im übergeordneten Konzernabschluss angewendet wurde.

Tz. 31

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Bei Anwendung des IFRS 1 im kombinierten Abschluss ist zu differenzieren, ob IFRS 1.D16 (a) angewendet wird oder IFRS 1.D16 (b). Bei Anwendung von IFRS 1.D16 (a) gelten die Ausführungen zur extraction method. Bei Anwendung von IFRS 1.D16 (b) finden die allgemeinen Grundsätze des IFRS 1 zur erstmaligen Anwendung von IFRS einschließlich in IFRS 1 normierter Ausnahmen und Verbote von der retrospektiven Anwendung einzelner IFRS nach IFRS 1.18 iVm. Anhang C-E und IFRS 1.13–17 iVm. Anhang B Anwendung. So sind zum Beispiel im kombinierten Abschluss die neuen Vorschriften zu Leasing nach IFRS 1.13 grundsätzlich retrospektiv anzuwenden. Ausnahmen von der retrospektiven Anwendung ergeben sich für die Beurteilung, ob ein Leasingverhältnis zum Zeitpunkt des Übergangs auf IFRS besteht (IFRS 1.D9) oder für die Bestimmung des Grenzfremdkapitalzinssatzes nach IFRS 1.D9B (a).

Tz. 32

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Die Aufstellung eines kombinierten Abschlusses erfordert eine Analyse bezüglich einer abweichenden Würdigung der bisher im übergeordneten Konzernabschluss aus Wesentlichkeitsgesichtspunkten angewendeten Vereinfachungen, da die Wesentlichkeitsgrenzen für den kombinierten Abschluss regelmäßig geringer sind als im übergeordneten Konzernabschluss. Dies betrifft zum Beispiel die Analyse von Wesentlichkeitsgrenzen für die Aktivierung von Entwicklungskosten oder Effekte auf den kombinierten Abschluss aus nicht korrigierten Prüfungsdifferenzen.

Tz. 33

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Die Aufstellung eines kombinierten Abschlusses erfordert die Anwendung von Ermessensentscheidungen und Schätzungen. Nach IAS 1.125 sind die Quellen von Schätzungsunsicherheiten zum Abschlussstichtag anzugeben, durch die ein beträchtliches Risiko entstehen kann, dass innerhalb des nächsten Geschäftsjahres eine wesentliche Anpassung der Buchwerte der ausgewiesenen Vermögenswerte und Schulden erforderlich wird. Aufgrund der Anwendung von carve-out-Anpassungen und Allokationsmethoden in einem kombinierten Abschluss kommt es im Vergleich zu einem konsolidierten Abschluss zu einer Zunahme von Schätzungen und Ermessensspielräumen.