Anrechnung eigener Einkünfte der unterhaltenen Person beim Abzug von Unterhaltsaufwendungen gemäß § 33a Abs. 1 EStG

Leitsatz

1. Anrechenbare Einkünfte i.S. des § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG sind die nach einkommensteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Einkünfte i. S . des § 2 Abs. 2 EStG.

2. Negative Einkünfte der unterhaltenen Person mindern die gemäß § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG anrechenbaren Ausbildungshilfen – hier BAföG-Zuschüsse – nicht.

Normenkette

§ 33a Abs. 1 Sätze 1, 2, 4 und 5, § 2 Abs. 2 und 3 EStG, § 11 Abs. 1 BAföG

Sachverhalt

Die Kläger sind für das Streitjahr (2017) zur ESt zusammen veranlagte Ehegatten. Sie haben eine Tochter (T). T studierte. Sie erhielt öffentliche Ausbildungshilfen (BAföG-Zuschüsse) i.H.v. 4.020 EUR. Daneben erzielte sie im Streitjahr negative Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i.H.v. 350 EUR.

Die Kläger begehrten in ihrer ESt-Erklärung die Berücksichtigung von Unterhaltsaufwendungen an T i.H.v. 9.920 EUR (8.820 EUR Sachleistungen + 1.100 EUR Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge) gemäß § 33a Abs. 1 EStG.

Das FA erkannte jedoch nur Unterhaltsaufwendungen i.H.v. 6.080 EUR an. Die BAföG-Zuschüsse seien – gemäß R 33a Abs. 3 Satz 5 EStR um 180 EUR vermindert – auf die Unterhaltsleistungen der Kläger in voller Höhe anzurechnen, sodass lediglich ein Betrag i.H.v. 6.080 EUR als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen sei.

Mit ihrer Klage begehrten die Kläger weiterhin die Berücksichtigung von Unterhaltsleistungen gemäß § 33a EStG i.H.v. 9.920 EUR. Das FG gab der Klage teilweise statt. Das FA habe bei der Berechnung des nach § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG maßgeblichen Kürzungsbetrags die von T als Ausbildungshilfe erhaltenen BAföG-Zuschüsse zu Unrecht nicht (auch) mit den negativen Einkünften der T aus nichtselbstständiger Arbeit saldiert. Daher seien weitere Unterhaltsleistungen der Kläger i.H.v. 350 EUR steuermindernd anzuerkennen (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 13.2.2020, 6 K 1753/19, Haufe-Index 14371033, EFG 2021, 768).

Entscheidung

Auf die Revision des FA hat der BFH die Vorentscheidung aufgehoben und die Klage abgewiesen.

Hinweis

1. Erwachsen einem Steuerpflichtigen Aufwendungen für den Unterhalt und eine etwaige Berufsausbildung gegenüber einer gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird gemäß § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung auf Antrag die ESt dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 8.820 EUR im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Der Höchstbetrag nach dieser Vorschrift erhöht sich gemäß § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG um Beiträge für die Kranken- und Pflegeversicherung der unterhaltsberechtigten Person, sofern diese nicht bereits nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 EStG anzusetzen sind.

2. Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge, so vermindert sich die Summe der nach § 33a Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 EStG ermittelten Beträge (Unterhaltshöchstbetrag) gemäß § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624 EUR im Kalenderjahr übersteigen, sowie um die von der unterhaltenen Person als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln oder von Förderungseinrichtungen, die hierfür öffentliche Mittel erhalten, bezogenen Zuschüsse.

3. Anrechenbare Einkünfte i.S.d. § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG sind die nach einkommensteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnden Einkünfte i.S.d. § 2 Abs. 2 EStG. Bei verschiedenen Einkünften und Einkünften aus verschiedenen Einkunftsarten ist daher die Summe der Einkünfte (§ 2 Abs. 3 EStG) maßgeblich, sodass auch Verluste zu berücksichtigen sind und außerdem eine Verrechnung von negativen Einkünften mit positiven Bezügen zulässig ist. Verlustabzüge nach § 10d EStG, Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen sind hingegen nicht zu berücksichtigen. Danach scheidet im Streitfall eine Verminderung des um die Versicherungsbeiträge erhöhten Unterhaltshöchstbetrags – hier i.H.v. 9.920 EUR – um Einkünfte und Bezüge der T aus. Denn T hatte keine positiven, sondern negative Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit erzielt.

4. Der Unterhaltshöchstbetrag ist jedoch vorliegend gemäß § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG um die BAföG-Zuschüsse zu vermindern. Denn es handelt sich bei diesen um als Ausbildungshilfe aus öffentlichen Mitteln gezahlte Zuschüsse i.S. dieser Kürzungsvorschrift. Die von T erhaltene Ausbildungsbeihilfe ist lediglich gemäß R 33a Abs. 3 Satz 5 EStR pauschal um 180 EUR zu kürzen. Die negativen Einkünfte der T sind entgegen der Auffassung des FG hingegen nicht ausbildungsbeihilfemindernd zu berücksichtigen. Denn § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG unterscheidet zwischen Einkünften und Bezügen einerseits und den Ausbildungszuschüssen andererseits. Erstere sind nach dem insoweit eindeutigen Gesetzeswortlaut auf den Unterhaltshöchstbetrag erst bei Überschreiten des Betrags von 624 EUR anzurechnen. Ausbildungszuschüsse sind dagegen ohne Einschränkung und damit in voller Höhe anzurechnen (Grundsatz der Vollanrechnung).

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 8.6.2022 – VI R 45/20