Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3.2 Auskunftsrechte (Abs. 3 Satz 2)

Rz. 43

Die Auskunftsrechte des Konzernabschlussprüfers bestehen ggü.

• dem MU,
• den TU,
• dem Abschlussprüfer des MU (soweit nicht identisch mit Konzernabschlussprüfer) und
• den Abschlussprüfer der TU.

Rz. 44

Gegenüber dem MU und den TU bestehen sowohl Auskunfts- als auch Prüfungsrechte, während ggü. den Abschlussprüfer des MU bzw. der TU ein Auskunftsrecht besteht. Diese Unterscheidung hat spätestens seit dem Wegfall der früher zulässigen gesetzlichen Übernahme von geprüften Jahresabschlüssen einbezogener TU (§ 317 Rz 66) keine größere praktische Bedeutung mehr, da dem Konzernabschlussprüfer die Verantwortung für den Bestätigungsvermerk zum Konzernabschluss obliegt^[1] und er bei der Konzernabschlussprüfung entscheiden und dokumentieren muss, inwieweit er die Prüfungsergebnisse von lokalen Abschlussprüfer in den Konzernabschluss einbezogener TU verwertet.^[2] Die Dokumentationspflichten bestehen nicht nur für die Arbeitspapiere des Konzernabschlussprüfers, sondern in bestimmtem Umfang auch für den Prüfungsbericht des Konzernabschlussprüfers (§ 321 Rz 173).

Rz. 45

I. R. v. Konzernabschlussprüfung kommt der zeitlichen Planung eine besondere Bedeutung zu, da der Konzernabschlussprüfer sicherstellen muss, dass er rechtzeitig die benötigten Informationen erhält. Daher werden regelmäßig folgende Maßnahmen zu ergreifen sein (§ 317 Rz 65 ff.):^[3]

• Erstellung von Prüfungsvorgaben (audit instructions) an die lokalen Abschlussprüfer (Regelungen zu zeitlichen Vorgaben, Berichterstattungserfordernissen [audit questionnaire], Prüfungsschwerpunkten, Wesentlichkeitsüberlegungen),
• Vorgabe von Berichterstattungspflichten des lokalen Abschlussprüfers bei besonderen Ereignissen (z. B. Prüfungshemmnisse, Einschränkungen oder Versagungen des Bestätigungsvermerks, Ereignisse nach dem Abschlussstichtag),^[4]

• Planung vorzunehmender Prüfungshandlungen bei der Prüfung von Jahresabschlüssen einbezogener TU in Abhängigkeit von Wesentlichkeitsüberlegungen, und der Tatsache, ob die Jahresabschlüsse dieser TU geprüft oder nicht geprüft werden. Infrage kommen

  • Beurteilung der Qualifikation des lokalen Abschlussprüfers und der von diesem angewandten Prüfungsstandards,
  • Durchsicht von Prüfungsberichten lokaler Abschlussprüfer,
  • zeitweise Teilnahme an der Abschlussprüfung des lokalen Abschlussprüfers (z. B. Inventurbeobachtung, Schlussbesprechung),
  • Einsichtnahme von Arbeitspapieren des lokalen Abschlussprüfers (working paper review).

Rz. 46

Das Auskunftsrecht des Konzernabschlussprüfers betrifft auch die Einholung von Vollständigkeitserklärungen von gesetzlichen Vertretern von TU. Der Abschlussprüfer hat zu entscheiden, für welche TU er Vollständigkeitserklärungen einholen möchte. Ein Kriterium hierfür kann sein, dass der Jahresabschluss des TU bereits von einem Abschlussprüfer geprüft und in diesem Zusammenhang von dem lokalen Abschlussprüfer eine Vollständigkeitserklärung eingeholt wurde.

Praxis-Beispiel

In den KonsKreis der konzernrechnungslegungspflichtigen AG werden fünf TU einbezogen, deren Jahresabschluss der Konzernabschlussprüfer nicht selbst geprüft hat. Von diesen fünf TU sind bei zwei – für den Konzernabschluss wesentlichen – TU die Jahresabschlüsse von einem lokalen Abschlussprüfer geprüft und mit einem uneingeschränkten Bestätigungsvermerk versehen worden. Bei den drei nicht geprüften Jahresabschlüssen handelt es sich um eine operativ tätige GmbH & Co. KG, deren Komplementärgesellschaft sowie eine unbedeutende Vorrats-GmbH.

Der Konzernabschlussprüfer entscheidet aus Risiko- und Wesentlichkeitsüberlegungen, von den gesetzlichen Vertretern der operativ tätigen GmbH & Co. KG, nicht aber der Komplementärgesellschaft und der Vorrats-GmbH eine Vollständigkeitserklärung einzuholen. Darüber hinaus holt er von den gesetzlichen Vertretern der zwei durch lokale Abschlussprüfer geprüften TU eine Vollständigkeitserklärung ein.

Rz. 47

Für die Prüfungspraxis bedeutsam ist in diesem Zusammenhang auch, dass die WPK vom Konzernabschlussprüfer nach § 51b Abs. 6 WPO die Vorlage von Unterlagen über die Arbeit anderer externer Abschlussprüfer aus Drittstaaten^[5] verlangen kann (§ 317 Rz 72).

Rz. 48

Für assoziierte Unt oder GemeinschaftsUnt besteht kein Auskunftsrecht nach § 320 Abs. 3 HGB, sodass sich der Konzernabschlussprüfer in derartigen Fällen an die gesetzlichen Vertreter des MU zu wenden hat, damit diese die Informationsrechte auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage geltend machen.^[6] Allerdings besteht die Vorlagepflicht gem. Abs. 3 Satz 1 auch für die Abschlüsse dieser Gesellschaften, da der Abschlussprüfer prüfen muss, ob die Einbeziehung nach § 311 HGB bzw. § 310 HGB zu Recht erfolgt ist.^[7]

Rz. 49

Für die auskunftspflichtigen Abschlussprüfer des MU und der TU stellt § 320 Abs. 3 Satz 2 HGB eine gesetzliche Durchbrechung von der Verschwiegenheitspflicht nach § 323 Abs. 1 Satz 1 HGB dar (§ 323 Rz 61).

[1] Vgl. Oser/Roß/Wader/Drögemöller, WPg 2008, S. 110.

[2] Vgl. Heininger, BB 25/2009, S. M 1; WPK, WPKM 2/2009, S. 7.

[3] Vgl. Link/Giese/Kunellis, BB 2008, S. 38...