Entscheidungsstichwort (Thema)
Verfahrensrecht/Abgabenordnung
Leitsatz (amtlich)
Sicherheitsleistung nach § 251 Satz 2 AO kann nicht nur ausnahmsweise verlangt werden.
Normenkette
AO §§ 251, 242
Tatbestand
Streitig ist, ob die Aussetzung der Vollziehung mehrerer Beförderungsteuervorauszahlungsbescheide, die von der Bgin. im Beschwerdewege angefochten worden sind, vom Finanzamt ohne Sicherheitsleistung oder gegen Sicherheitsleistung anzuordnen war.
Die Bgin. befördert Gestein im Werkverkehr. In der Sache ist streitig, ob es sich bei diesen Beförderungen um Werknahverkehr, wie die Bgin. meint, oder um beförderungsteuerpflichtigen Werkfernverkehr handelt. Die Bgin. hat wegen der vom Finanzamt festgesetzten Beförderungsteuer für die Kalenderjahre 1959, 1960 und 1961 beim Finanzgericht obsiegende Urteile erstritten, die aber im Rechtsbeschwerdeverfahren vom Bundesfinanzhof aufgehoben worden sind.
Für die Monate Januar, März und Juli 1962 erließ das Finanzamt als Beförderungsteuerstelle der Oberfinanzdirektion Beförderungsteuervorauszahlungsbescheide; es ging wiederum davon aus, daß die Bgin. Werkfernverkehr betreibe. Die Beschwerden der Steuerpflichtigen gegen diese Vorauszahlungsbescheide blieben ohne Erfolg. Nach Einlegung der Berufung gegen die Beschwerdeentscheidung der Oberfinanzdirektion hat das Finanzgericht das Verfahren insoweit bis zur Entscheidung des Bundesfinanzhofs über die Beförderungsteuer für die Jahre 1959 bis 1961 ausgesetzt.
Schon vor Erlaß dieser Vorauszahlungsbescheide hatte sich das Finanzamt bereit erklärt, die Vollziehung in Höhe der streitigen Steuerbeträge auszusetzen, jedoch nur gegen entsprechende Sicherheitsleistung. Die nach Erlaß der Vorauszahlungsbescheide von der Bgin. gestellten Anträge auf Stundung bzw. Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung, die sie mit dem Hinweis auf eine Zusage des Bundesministers der Finanzen anläßlich einer Besprechung begründete, lehnte das Finanzamt ab. Dem Antrag auf Stundung bzw. Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung könne es nicht entsprechen, weil die Einziehung der Steuerschuld dadurch gefährdet werde.
Die Beschwerde gegen die Ablehnung der Stundung bzw. Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung blieb ohne Erfolg, weil die Oberfinanzdirektion nach den Erklärungen des Bundesministers der Finanzen und nach den Aktennotizen der zuständigen Dienststellen über die oben erwähnte Besprechung zu dem Ergebnis gelangte, die behauptete Zusage einer Stundung ohne Sicherheitsleistung bzw. einer Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung sei in Wirklichkeit nicht gegeben worden. Im übrigen sah auch die Oberfinanzdirektion die streitigen Steueransprüche als gefährdet an, weil sich die bestrittenen Mehrsteuerbeträge aus der Zeit von 1955 bis 1961, für die keine Sicherheit geleistet sei, allein schon auf rund 650.000 DM beliefen und weil die Bgin. nach ihrem eigenen Beschwerdeschreiben vom ... Juli 1962 die strittige Beförderungsteuer nicht zahlen könne.
Auf die Berufung der Steuerpflichtigen hob das Finanzgericht die Beschwerdeentscheidung der Oberfinanzdirektion wegen Ermessensverstoßes auf und verwies die Sache an die Oberfinanzdirektion zurück. Das Finanzgericht ging davon aus, daß es sich bei den Anträgen der Bgin. nicht um Stundungsanträge, sondern um Anträge auf Aussetzung der Vollziehung gemäß § 251 AO handle, denen zu entsprechen das Finanzamt zwar grundsätzlich bereit sei, aber nur mit der Maßgabe, daß für die streitigen Steuerforderungen Sicherheit geleistet werde. Ob ein solches Verlangen nach Sicherheitsleistung gestellt werde, liege im pflichtmäßigen Ermessen der Behörde. Der Wortlaut des § 251 AO lasse aber erkennen, daß das Verlangen nach Sicherheitsleistung nicht die Regel bilden, sondern auf Ausnahmefälle beschränkt bleiben solle. Es müßten also besondere Gründe vorliegen, wenn die Aussetzung der Vollziehung ohne Ermessensfehlgebrauch von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden wolle. Die Anordnung der Sicherheitsleistung sei nur dann gerechtfertigt, wenn die Umstände des Einzelfalles für eine Gefährdung des späteren Steuereingangs sprächen. Nach dem Sinn und Zweck der Gesetzesvorschrift müsse gefordert werden, daß die Verwirklichung des Steueranspruchs durch den weiteren Aufschub der Vollziehung gefährdet erscheine. Sei diese Verwirklichung des Steueranspruchs schon vorher, beispielsweise im Zeitpunkt der Einlegung des Rechtsmittels, infolge der wirtschaftlichen Lage des Steuerpflichtigen gefährdet, ohne daß begründeter Anlaß für die Annahme bestehe, die wirtschaftliche Lage werde sich in Zukunft noch weiter verschlechtern, so bestehe kein Anlaß, die Sicherheitsleistung zu verlangen. Deshalb könne auch mit der Feststellung, daß durch die Weiterführung der hinsichtlich der Steuerpflicht umstrittenen Geschäfte die Steuerforderungen in Zukunft laufend anwachsen würden, die Gefährdung der Steueransprüche nicht unter Beweis gestellt werden. Die Entstehung weiterer Steuerforderungen verschlechtere die Möglichkeit der Verwirklichung der ausgesetzten Beträge nicht. Allenfalls beeinträchtigten die vorhandenen Steuerforderungen von vornherein die Einbringlichkeit der neu festgesetzten. Dies sei aber unerheblich, wenn nicht nachgewiesen werde, daß der weitere Aufschub der Vollziehung die Einbringlichkeit der Steuerforderung voraussichtlich verschlechtern werde. Die Beweisführung der Oberfinanzdirektion reiche für eine solche Feststellung nicht aus. Im übrigen könne die Aussetzung der Vollziehung nur dann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige zur Sicherheitsleistung überhaupt imstande sei. Das sei im Streitfalle nach den äußerungen der Steuerpflichtigen sehr zweifelhaft. Auch die von der Oberfinanzdirektion in ihrer Beschwerdeentscheidung erwähnte äußerung der Bgin. lege die Vermutung nahe, daß die Sicherheitsleistung zumindest mit den größten Schwierigkeiten für sie verbunden wäre. Wenn es die Oberfinanzdirektion unterlassen habe zu prüfen, ob unter diesen Umständen das Verlangen nach Sicherheiten überhaupt zu verwirklichen sei, so verstoße die angefochtene Entscheidung auch insoweit gegen Recht und Billigkeit. Sie sei deshalb aufzuheben. Bei der erneuten Prüfung des Falles müsse auch die Streitwertfeststellung wegen ihrer Höhe überprüft werden.
Mit der Rb. rügt der Vorsteher des Finanzamts im Auftrag der Oberfinanzdirektion fehlerhafte Anwendung des geltenden Rechts, insbesondere eine zu enge Auslegung des § 251 AO und seine Beschränkung auf Ausnahmefälle.
Die Bgin. hat unter Aufrechterhaltung ihres bisherigen Rechtsstandpunktes entgegnet, daß sie schon im Jahre 1959 in Höhe von 27.000 DM Sicherheit geleistet habe und daß ihr außerdem Umsatzsteuererstattungsansprüche in Höhe von rund 65.000 DM zuständen, so daß die streitigen Steueransprüche sogar übersichert seien.
Entscheidungsgründe
Die Rb. führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils.
Wenn das Finanzgericht davon ausgegangen ist, daß die Anträge der Bgin. auf Aussetzung der Vollziehung nach § 251 AO gerichtet, also keine Stundungsanträge im Sinne des § 127 AO seien, so ist dies nicht zu beanstanden. Die Richtigkeit dieser Auslegung der Anträge der Bgin. wird auch von den Beteiligten nicht angezweifelt.
Davon abgesehen ist sowohl im Falle des § 127 AO als auch in dem des § 251 AO die Frage, ob eine Sicherheitsleistung anzuordnen ist, von den Behörden der Finanzverwaltung nach billigem Ermessen zu entscheiden (vgl. Hübschmann-Hepp-Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung, Tz. 2 zu § 127, Tz. 2 zu § 251; Mattern-Meßmer, Reichsabgabenordnung, Tz. 833, 839, 2063, 2067). Zwar müßte bei der Stundung gemäß § 127 AO nach dem Wortlaut des Gesetzes die Ausübung des pflichtmäßigen Ermessens im Regelfalle zur Anordnung einer Sicherheitsleistung führen; denn gemäß § 127 Abs. 1 Satz 2 AO soll die Stundung in der Regel nur gegen Sicherheitsleistung gewährt werden. In § 251 AO wird nur gesagt, daß die Behörde die Vollziehung geeignetenfalls gegen Sicherheitsleistung aussetzen kann. Es ist nicht zu verkennen, daß nach dem unterschiedlichen Wortlaut der beiden Gesetzesvorschriften in diesem Punkte das Gesetz die Anordnung der Sicherheitsleistung bei einer Aussetzung der Vollziehung nach § 251 AO nicht ohne weiteres als den Regelfall betrachtet. Es bedeutet aber andererseits eine zu weitgehende Einengung des Ermessensspielraums der Verwaltungsbehörden, wenn das Finanzgericht bei der Aussetzung der Vollziehung nach § 251 AO die Anordnung der Sicherheitsleistung nur auf Ausnahmefälle beschränken will. Der Wortlaut des Gesetzes läßt eine solche Beschränkung nicht erkennen. Sie kann auch nicht daraus gefolgert werden, daß das Rechtsmittel wegen zweifelhafter Rechtslage möglicherweise Erfolg haben wird; denn eine solche Erfolgsaussicht des Rechtsmittels schafft im Rahmen des § 251 AO überhaupt erst die Voraussetzung für eine Aussetzung der Vollziehung. Damit ist aber nicht gesagt, daß in jedem Falle, in dem solche Erfolgsaussichten des Rechtsmittels bestehen, die Vollziehung der angefochtenen Steuerbescheide grundsätzlich ohne Sicherheitsleistung ausgesetzt werden müßte (vgl. hierzu das Urteil des Bundesfinanzhofs VII 11/61 U vom 11. April 1962, BStBl 1962 III S. 289, Slg. Bd. 75 S. 56). Vielmehr bedeutet der Hinweis, die Vollziehung sei geeignetenfalls gegen Sicherheitsleistung auszusetzen, daß die Aussetzung der Vollziehung jedenfalls in den Fällen von einer Sicherheitsleistung soll abhängig gemacht werden können, in denen die spätere Einziehung der Steuerforderung nach dem Abschluß des Rechtsmittelverfahrens gefährdet erscheint. Die Verwaltungsbehörden sind danach grundsätzlich befugt, auch in den Fällen, in denen nach den Erfolgsaussichten des Rechtsmittels die Vollziehungsaussetzung an sich vertretbar ist, eine Sicherheitsleistung dann zu verlangen, wenn sonst nach den Umständen des Einzelfalles die Gefahr eines späteren Steuerverlustes erkennbar wird (vgl. hierzu insoweit die Urteile des Bundesfinanzhofs IV 113/59 U vom 22. Februar 1962, BStBl 1962 III S. 356, Slg. Bd. 75 S 246; VII 11/61 U vom 11. April 1962, a. a. O.). Ob Ausnahmen für den Fall anzuerkennen waren, daß die Rechtslage eindeutig zugunsten des Steuerpflichtigen spricht, braucht hier nicht erörtert zu werden, da ein solcher Fall nicht vorliegt.
Die für die Aussetzung der Vollziehung zuständige Behörde hat daher in jedem Falle zu prüfen, ob eine solche Gefährdung des streitigen Steueranspruchs zu befürchten ist. Besteht im Einzelfalle die ernsthafte Gefahr, daß bei Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung steuerliche Verluste eintreten, so kann es grundsätzlich nicht als Ermessensverletzung angesehen werden, wenn das Finanzamt die Aussetzung der Vollziehung von einer ausreichenden Sicherheitsleistung abhängig macht. Worauf diese Gefährdung im Einzelfalle beruht, ob auf den Maßnahmen des Steuerpflichtigen, insbesondere auf einem vorsätzlichen Beiseiteschaffen von Vermögensgegenständen, auf fehlerhaften Vermögensspekulationen u. ä. oder einfach darauf, daß nach der gesamten Vermögenslage des Steuerpflichtigen unter Berücksichtigung der Höhe seiner Verbindlichkeiten, auch seiner schon vorhandenen Steuerschulden, die spätere Einziehung der streitigen Steuerforderung nicht mehr gewährleistet erscheint, ist entgegen der Auffassung der Vorinstanz ohne Bedeutung. Es kann deshalb den Ausführungen der Vorinstanz auch darin nicht gefolgt werden, daß eine bei Einlegung des Rechtsmittels objektiv bereits bestehende Gefährdung des Steueranspruchs die Anordnung der Sicherheitsleistung nicht rechtfertigen könne, sofern nicht Anlaß zu der Annahme bestehe, daß sich die wirtschaftliche Lage des Steuerpflichtigen noch weiter verschlechtern werde. Diese Ausführungen des Finanzgerichts verkennen jedenfalls die Sachlage insofern, als im Falle einer schon eingetretenen Gefährdung des Steueranspruchs im allgemeinen damit gerechnet werden muß, daß sich die bereits bestehende Gefährdung des Steueranspruchs graduell immer weiter steigern kann bis zur völligen Uneinbringlichkeit des Steueranspruchs. Es kann deshalb dem Fiskus in Fällen einer bereits bestehenden Gefährdung des Steueranspruchs grundsätzlich nicht zugemutet werden, mit dem Verlangen nach Sicherheitsleistung solange zu warten, bis - insbesondere durch eigene Handlungen des Steuerschuldners, wie das Finanzgericht meint - die Gefahr der Uneinbringlichkeit erhöht oder gar noch bestehende Vollstreckungsmöglichkeiten gänzlich vereitelt werden. Daß eine solche Beschränkung des Verlangens nach Sicherheitsleistung nicht dem Zweck einer Vorschrift entspricht, die zwar den Steuerpflichtigen vor einer übereilten Einziehung der Steuerforderung schützen soll, die andererseits aber die Gefahr des mit der Aussetzung der Vollziehung verbundenen Zahlungsaufschubs vom Steuergläubiger abwenden und damit die Interessen der Allgemeinheit wahren muß, liegt auf der Hand.
Im übrigen spricht die Vorinstanz zu Unrecht von einem weiteren Aufschub der Vollziehung. Denn in Wirklichkeit handelt es sich um die erstmalige Aussetzung der Vollziehung von Vorauszahlungsbescheiden für das Jahr 1962, die die Bgin. sofort nach dem Empfang dieser Bescheide begehrt hat. Für den Vollzug dieser neuen Steuerbescheide ist es zunächst belanglos, wie das Finanzamt bei der Vollziehung von Steuerbescheiden vorangegangener Jahre verfahren ist, insbesondere, ob es damals die Vollziehung mit oder ohne Sicherheitsleistung ausgesetzt hat. Vielmehr ist bei jeder neuen Steuerforderung, gegen die ein Rechtsmittel eingelegt wird, selbständig zu prüfen, ob die Voraussetzungen der Aussetzung mit oder ohne Sicherheitsleistung vorliegen. Dabei kann entgegen der Auffassung der Vorinstanz die Höhe der zeitlich vorangehenden Steuerforderungen, insbesondere wenn es sich um ungesicherte Forderungen handelt, sehr wohl berücksichtigt werden, und es ist der Oberfinanzdirektion darin beizupflichten, daß sie angesichts bereits vorhandener ungesicherter Steuerforderungen in Höhe von mehr als 1/2 Mio DM eine Gefährdung der nachfolgenden Steuerforderung, deren Aussetzung im Streitfalle begehrt wird, insbesondere auch mit Rücksicht darauf bejaht hat, daß die Bgin. nach ihren eigenen Erklärungen nicht mehr in der Lage ist, die gesamten Steuerforderungen zu befriedigen.
Was die von der Oberfinanzdirektion in ihrer Beschwerdeentscheidung nicht erörterte Frage der Zumutbarkeit der Sicherheitsleistung für den Steuerschuldner angeht, die gleichfalls nach den Grundsätzen von Recht und Billigkeit zu entscheiden ist, so kann sie im Hinblick auf die hier allein streitigen Sicherheiten in Höhe von 47.000 DM und unter Berücksichtigung der vorhandenen Anlagenwerte des Betriebsvermögens der Bgin. unbedenklich bejaht werden, zumal die letztere in der Rechtsbeschwerdeinstanz erklärt hat, über ausreichende Sicherheiten zu verfügen.
Nach alledem rechtfertigt die Begründung des angefochtenen Urteils die Aufhebung der Beschwerdeentscheidung der Oberfinanzdirektion nicht, zumal die Behauptung der Bgin., ihr ständen aufrechnungsfähige Umsatzsteuererstattungsansprüche gegen den Fiskus zu, als neues tatsächliches Vorbringen in der Rechtsbeschwerdeinstanz keine Berücksichtigung finden kann; abgesehen davon sind diese Erstattungsansprüche bisher auch nicht festgestellt. Da im übrigen die Bgin. ihren früheren Einwand, sie habe bei einer Verhandlung im Bundesfinanzministerium bindende Zusagen für eine Stundung bzw. Aussetzung der Vollziehung der festgesetzten Beförderungsteuer ohne Sicherheitsleistung erhalten, im Laufe des Berufungsverfahrens fallengelassen hat, ist die Sache dahin entscheidungsreif, daß das angefochtene Urteil des Finanzgerichts aufgehoben und die Berufung gegen die Beschwerdeentscheidung der Oberfinanzdirektion zurückgewiesen wird.
Fundstellen
Haufe-Index 411769 |
BStBl III 1965, 678 |
BFHE 1966, 499 |
BFHE 83, 499 |