Entscheidungsstichwort (Thema)
Notwendige Beiladung; Schenkung und Darlehen unter nahen Angehörigen
Leitsatz (NV)
1. Gegen einen Bescheid, durch den die Einkünfte eines von einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts betriebenen Statikerbüros einheitlich und gesondert festgestellt werden, kann jeder Gesellschafter Klage erheben. Wendet sich ein Gesellschafter im Klagewege gegen einen solchen Bescheid, so sind die Gesellschafter, die nicht geklagt haben, zum Verfahren notwendig beizuladen.
2. Zu den Voraussetzungen, unter denen ein Steuerpflichtiger mit seinen minderjährigen Kindern in steuerlich wirksamer Weise Schenkungsverträge abschließen kann und die Kinder dem Vater anschließend die geschenkten Beträge als Darlehen überlassen können.
Normenkette
FGO § 40 Abs. 2, § 60 Abs. 3; EStG § 4 Abs. 4
Tatbestand
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) unterhält gemeinsam mit einem Berufskollegen ein Statikerbüro in der Rechtsform einer BGB-Gesellschaft. Im Dezember 1973 wandte er seinen drei minderjährigen Kindern jeweils einen Betrag von 15 000 DM als Ausstattung gemäß § 1624 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) zu. Die Kinder waren damals 7, 5 und 3 Jahre alt; sie wurden bei Abschluß des Vertrages durch einen Ergänzungspfleger vertreten. Gleichzeitig schlossen die Kinder mit dem Kläger einen Darlehensvertrag über die geschenkte Summe ab. Danach sollte das Entgelt für die Darlehensüberlassung 15 v. H. vom Gewinnanteil des Klägers, höchstens jedoch 15 v. H. des Darlehensbetrages ausmachen. Die Gewinnbeteiligung sollte nach Feststellung des Jahresabschlusses ausgezahlt werden; der Gewinnanteil sollte wahlweise aber auch als weiteres partiarisches Darlehen behandelt werden können. Am Verlust nahmen die Kinder nicht teil. Das Darlehen konnte mit einer Frist von sechs Monaten von beiden Beteiligten am Ende eines Kalenderjahres gekündigt werden; über die Tilgungsmodalitäten sollte nach der Kündigung beschlossen werden, die Tilgungsdauer sollte drei Jahre nicht überschreiten.
Zur Vollziehung der Schenkung wurden in der Bilanz der Gesellschaft jeweils 15 000 DM vom Kapitalkonto des Klägers auf Darlehenskonten der Kinder umgebucht. Die den Kindern gutgeschriebene Vergütung wurde im Jahresabschluß der Gesellschaft als Betriebsausgabe behandelt.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA - ) ließ den Abzug nicht zu. Die Klage hatte Erfolg; das Finanzgericht (FG) sah in den Zahlungen Betriebsausgaben.
Hiergegen richtet sich die vom Senat zugelassene Revision des FA, mit der die Verletzung materiellen Rechts gerügt wird.
Das FA beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen.
Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Auf die Revision des FA muß das angefochtene Urteil aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen werden.
1. Der Kläger greift einen einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheid an, der gegenüber der zwischen ihm und seinem Partner bestehenden BGB-Gesellschaft ergangen ist; er erstrebt eine Herabsetzung des für diese festgestellten Gewinns. Gegen den Bescheid konnte nach § 48 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) jeder Gesellschafter Klage erheben; die Ausnahmeregelung des § 48 Abs. 1 FGO greift nicht ein, weil die Feststellung nicht Einkünfte aus Gewerbebetrieb, sondern aus selbständiger Arbeit betrifft. Da die Höhe des Gesellschaftsgewinns beiden Gesellschaftern gegenüber nur einheitlich festgestellt werden kann und der Mitgesellschafter des Klägers nicht auch seinerseits Klage erhoben hat, mußte er gemäß § 60 Abs. 3 FGO notwendig zum Verfahren beigeladen werden. Das FG hat dies unterlassen. Darin liegt ein Verstoß gegen die Grundordnung des Verfahrens, der auch ohne Rüge des Prozeßgegners zur Zurückverweisung der Sache führt, damit das FG die Beiladung nachholen kann.
2. Aus prozeßökonomischen Gründen und ohne Bindung für das FG weist der Senat in der Sache auf folgendes hin:
a) Das FG hat angenommen, daß der Kläger seinen Kindern wirksam Beträge von jeweils 15 000 DM zugewendet habe und daß diese ebenfalls wirksam die geschenkten Beträge als Darlehen zur Verfügung gestellt hätten. Das ist mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht vereinbar.
b) Die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen Angehörigen setzt voraus, daß sie rechtswirksam zustande gekommen und wie unter Dritten gestaltet sowie tatsächlich vollzogen worden sind. Das FG ist davon ausgegangen, daß der Schenkungsvertrag zwischen dem Kläger und seinen Kindern vollzogen worden ist, indem die geschenkten Beträge vom Kapitalkonto des Klägers abgebucht und auf Privatkonten der Kinder bei der Gesellschaft umgebucht wurden. Diese Würdigung ist möglich, wenn ein Auszahlungsanspruch des Klägers gegenüber der Gesellschaft begründet worden ist und er diesen Anspruch schenkungshalber an seine Kinder abgetreten hat (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 21. Mai 1987 IV R 39/85, BFHE 150, 38, BStBl II 1987, 628). Die von der Revision aufgeworfene Frage, ob die Schenkung eines Geldbetrages, der sogleich wieder als Darlehen zurückgewährt wird, als Doppelgeschäft und Vollzug des Schenkungsversprechens angesehen werden kann (dazu einerseits BFH-Urteil vom 10. April 1984 VIII R 134/81, BFHE 141, 308, BStBl II 1984, 705; andererseits Urteil vom 20. März 1987 III R 197/83, BFHE 149, 464), stellt sich in diesem Fall nicht. Das FG hat jedoch keine Feststellungen darüber getroffen, ob dies tatsächlich der Sinn der bei der Gesellschaft vorgenommenen Buchungen und die Absicht der Gesellschafter war.
c) Das FG hat ferner angenommen, daß zwischen dem Kläger und seinen Kindern wirksame Vereinbarungen über die Gewährung von partiarischen Darlehen zustande gekommen seien. Hierbei ist übersehen, daß das Darlehensentgelt von der Gesellschaft als Betriebsausgabe geltend gemacht worden ist, das Darlehensverhältnis also mit der Personengesellschaft bestehen müßte. Die vom FG angeführten Darlehensvereinbarungen ergeben dies jedoch nicht, nach ihnen ist der Kläger, nicht die Gesellschaft, Darlehensnehmer.
d) Die bisherigen Feststellungen des FG ergeben auch nicht, daß die Kinder ihrem Vater ein Darlehen zur Förderung seiner Gesellschafterstellung gewährt haben, das bei ihm (negatives) Sonderbetriebsvermögen bildete. Dem steht entgegen, daß Forderungen der Kinder aus der Abtretung von Ansprüchen des Klägers allenfalls gegenüber der Gesellschaft bestanden; es ist nicht ersichtlich, daß entsprechende Darlehensbeträge an den Kläger gelangt sind und von ihm für Zwecke seiner Beteiligung eingesetzt wurden. Das FG hat zudem die Rechtsprechung des BFH nicht hinreichend gewürdigt, die für unter Angehörigen eingeräumte Darlehen verlangt, daß sie in der gleichen Weise abgesichert und zurückgezahlt werden, wie dies unter Dritten üblich ist (vgl. Urteil vom 14. April 1983 IV R 198/80, BFHE 138, 359, BStBl II 1983, 555). Da die vereinbarten Darlehen nicht laufend zu tilgen waren, sondern nach Kündigung zurückgezahlt werden sollten, im Streitfall aber davon ausgegangen werden mußte, daß es während der Minderjährigkeit der Kinder nicht zur Kündigung kam, handelte es sich tatsächlich um Darlehen von mehr als zehnjähriger Dauer, die unter Fremden nicht ohne jegliche Absicherung eingeräumt worden wären. Außerdem wäre unter Fremden vereinbart worden, daß ein gekündigtes Darlehen unmittelbar nach der Kündigung zurückgezahlt wird. Demgegenüber ist im Streitfall vorgesehen, daß über die Art der Tilgung nach der Kündigung zu beschließen sei und der Tilgungszeitraum drei Jahre nicht übersteigen solle. Das FG hat diese Vereinbarung unter Hinweis auf die Regelung für stille Gesellschaften als nicht unüblich bezeichnet. Zwischen dem Kläger und seinen Kindern sind jedoch keine stillen Gesellschaften - richtiger Unterbeteiligungen - vereinbart, sondern Darlehensverträge abgeschlossen worden. Ein Darlehensgläubiger will in der Regel aber wissen, wann er über den als Darlehen gewährten Betrag wieder verfügen kann.
Schließlich ist im Streitfall kein Festzins, sondern eine gewinnabhängige Verzinsung vereinbart worden. Eine derartige Vereinbarung ist ungewöhnlich, weil sie den Gläubiger am Unternehmensrisiko des Darlehensschuldners beteiligt; in der Regel ist es Sache des Darlehensnehmers, ob er den geschuldeten Zins in seinem Unternehmen erwirtschaften kann. Das FG hat bisher keine besonderen Umstände festgestellt, die auch unter Dritten zur Vereinbarung einer gewinnabhängigen Verzinsung geführt hätten.
Fundstellen
Haufe-Index 424320 |
BFH/NV 1990, 163 |