Leitsatz (amtlich)
1. Gegenstand des Feststellungsverfahrens nach § 226 a RAO (jetzt § 251 Abs. 3 AO 1977) kann nur eine Steuerforderung sein, die mit der nach § 139 KO angemeldeten und nach § 141 KO zur Erörterung gestellten Forderung identisch ist.
2. Diese Forderungsidentität hat das Finanzamt im Feststellungsbescheid kenntlich zu machen; im Klagefall ist sie vom Finanzgericht von Amts wegen zu prüfen.
2. Die Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen einer Personengesellschaft wird von steuerrechtlichen Beurteilungen über die Anerkennung dieser Gesellschaft nicht berührt (Anschluß an Urteil vom 18. Dezember 1980 V R 142/73, BFHE 132, 497, BStBl II 1981, 408).
Normenkette
KO §§ 139, 141, 146, 209; RAO § 226a; AO 1977 § 251 Abs. 3; UStG 1967 § 2 Abs. 1
Verfahrensgang
Tatbestand
Der Kläger ist der Konkursverwalter über das Vermögen der Josef Schulz 1) & Co. KG. Das Konkursverfahren wurde durch Beschluß des zuständigen Gerichts Anfang 1974 eröffnet.
Die Kommanditgesellschaft bestand seit dem 15. Juni 1964 und war zwischen dem persönlich haftenden Gesellschafter Josef Schulz und seiner Schwiegertochter, der Frau Elisabeth Lange 1) verw. Schulz, als Kommanditistin vereinbart. Die Kommanditistin ist Witwe des in 1962 verstorbenen Heinrich Schulz, der bis zu seinem Tode ein Geschäft als Einzelunternehmer betrieben hatte. Seine Witwe führte das Geschäft zunächst als Einzelunternehmer fort und brachte es nach Abschluß der Erbauseinandersetzung mit allen Aktiven und Passiven unter Fortführung der Buchwerte in die Kommanditgesellschaft ein. Die Kommanditgesellschaft wurde am 27. August 1964 in das Handelsregister eingetragen. Frau E. Lange war Prokura erteilt.
Im Jahre 1966 fand eine Betriebsprüfung für die Jahre 1962 mit 1964 statt. In Tz. 25 des Betriebsprüfungsberichts heißt es:
"Die Gründung der Kommanditgesellschaft in 1964 ist ebenfalls ohne umsatzsteuerliche Auswirkung, da bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise Frau Lange alleinige Inhaberin des Betriebs geblieben ist. Bei dem Gesellschaftsvertrag handelt es sich um einen Scheinvertrag, der aus gewerberechtlichen Gründen erforderlich war."
Bezüglich der Veranlagungszeiträume, für die das Finanzamt (Beklagter) Umsatzsteuerforderungen im Konkursverfahren der Kommanditgesellschaft angemeldet hat (also für die Jahre 1970, 1972 und 1973), wurden von der Kommanditgesellschaft Umsatzsteuerjahreserklärungen abgegeben. Die Umsatzsteuer 1970 wurde jedoch zunächst durch Bescheid vom 8. August 1973 (wie in den Vorjahren) gegen Josef Lange, den zweiten Ehemann der Kommanditistin, festgesetzt. Auf den Einspruch des Josef Lange wurde der vorbezeichnete Bescheid ersatzlos aufgehoben. Es erging nunmehr für das Jahr 1970 ein an Frau Elisabeth Lange gerichteter Umsatzsteuerbescheid, der die von der Josef Schulz & Co. KG bewirkten Umsätze erfaßte. Er wurde bestandskräftig. Weitere, die Jahre 1971 und 1972 betreffende Umsatzsteuerbescheide ergingen im Oktober bzw. November 1973 an Frau Elisabeth Lange. Der bestandskräftige Bescheid für 1971 führte zur Festsetzung einer negativen Umsatzsteuerschuld. Mit dem Bescheid für 1972 wurde eine Umsatzsteuerschuld festgesetzt.
Nach Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen dieser Kommanditgesellschaft (Anfang 1974) hat das Finanzamt am 8. Juli 1974 gemäß § 226 a RAO einen Feststellungsbescheid erlassen. Bezüglich der in ihm aufgeführten Steuerforderungen (Umsatzsteuer 1970, 1972 und 1973 zuzüglich verwirkter Säumniszuschläge sowie Lohnsteuer 1973) hatte der Konkursverwalter (Kläger) der Anmeldung des Finanzamts zur Konkurstabelle widersprochen. Im Feststellungsbescheid wird zu dessen Begründung ausgeführt, diese Feststellung beruhe auf bestandskräftigen Steuerbescheiden, die gegen Frau E. Lange ergangen seien. Diese Bescheide seien auch gegenüber der Fa. Josef Schulz & Co. KG wirksam, ohne daß diese Firma sich auf die Eintragung im Handelsregister berufen könne. Die Fa. Josef Schulz & Co. KG sei steuerlich niemals als eine Kommanditgesellschaft anerkannt, sondern stets und ohne Widerspruch als Einzelfirma der Frau E. Lange behandelt worden. Die wirtschaftliche Identität der Fa. Josef Schulz & Co. KG mit dem lediglich als Einzelfirma der Frau E. Lange anerkannten Unternehmen und die jahrelange widerspruchslose Hinnahme dieser steuerlichen Behandlung berechtigten das Finanzamt, die Steuerbescheide mit unmittelbarer Wirkung gegen die Fa. Josef Schulz & Co. KG an Frau E. Lange zuzustellen und sie als Inhaberin zu bezeichnen.
Im Verfahren über den Einspruch des Klägers gegen den Feststellungsbescheid hat das Finanzamt an diesem Rechtsstandpunkt festgehalten. In der Einspruchsentscheidung führt es ergänzend aus, Gemeinschuldnerin des Anfang 1974 eröffneten Konkursverfahrens sei in Wirklichkeit Frau Elisabeth Lange. Zwischen dieser und dem Finanzamt sei nie streitig gewesen, daß der Gesellschaftsvertrag vom 15. Juni 1964 nicht zur rechtsgültigen Gründung einer Kommanditgesellschaft geführt habe. Die Eintragung der Kommanditgesellschaft in das Handelsregister sei als irreführender Verstoß gegen den Grundsatz der Firmenwahrheit ohne jegliche rechtliche Wirkung.
Weder der Feststellungsbescheid noch die Einspruchsentscheidung enthalten eine Angabe der Gründe, die nach der Ansicht des Finanzamts gegen die Anerkennung der Kommanditgesellschaft sprechen.
Das Finanzgericht hat der Klage des Konkursverwalters mit dem Begehren, den Feststellungsbescheid vom 8. Juli 1974 und die Einspruchsentscheidung vom 1. April 1975 aufzuheben, stattgegeben. Das Konkursverfahren sei nicht über das Vermögen derjenigen Rechtsperson eröffnet worden, gegen welche die Steuerbescheide gerichtet worden seien.
Mit der Revision erstrebt das Finanzamt die Aufhebung des Finanzgerichts-Urteils und die Abweisung der Klage. Unter Beibehaltung der bisherigen Rechtsauffassung wird darauf hingewiesen, der Widerspruch zwischen einer steuerrechtlich nicht existenten Gesellschaft und ihrem konkursrechtlichen Erscheinen als Gemeinschuldner dürfe nicht zu Lasten des Fiskus aufgelöst werden. Nach Ergehen des Urteils des Bundesfinanzhofs vom 18. Dezember 1980 V R 142/73 (BFHE 132, 497, BStBl II 1981, 408) hat das Finanzamt Tatsachen vorgetragen, die belegen sollen, daß es sich bei der Kommanditgesellschaft um eine Scheingründung gehandelt habe, welche aus gewerberechtlichen Erwägungen erfolgt sei, um die Weiterführung des Unternehmens zu gewährleisten.
Entscheidungsgründe
Die Revision des Finanzamts ist unbegründet.
1. Nach § 226 a RAO (vgl. jetzt § 251 Abs. 3 AO 1977) hat das Finanzamt zur Geltendmachung einer Steuerforderung im Konkursverfahren des Steuerschuldners (und Gemeinschuldners) erforderlichenfalls das Bestehen der Steuerforderung und den Zeitpunkt ihrer Fälligkeit durch schriftlichen Bescheid festzustellen. Ein derartiger Bescheid erweist sich als erforderlich, wenn der Konkursverwalter die vom Finanzamt gemäß § 139 KO zur Konkurstabelle angemeldete Steuerforderung bestreitet. Mit der Erteilung des Bescheids im Sinne des § 226 a RAO erstrebt das Finanzamt (als Konkursgläubiger) eine Feststellung gemäß § 146 KO.
Eine Feststellung in diesem Sinne kann der Gläubiger nur bezüglich derjenigen Forderung betreiben, die er zuvor wirksam, d. h. nach Grund und Betrag, gemäß § 139 KO zur Konkurstabelle angemeldet und auch im Prüfungstermin nach § 141 KO angegeben hat (§ 146 Abs. 4 KO). Die anmeldung einer Forderung zur Konkurstabelle ist eine besondere Form der gerichtlichen Geltendmachung; sie führt auf die Prüfung und die Feststellung einer Konkursforderung und damit auf die Teilnahme an der konkursmäßigen Befriedigung hin. Wirksam ist eine Anmeldung nur, wenn sie die geltend gemachte Forderung nach Schuldgrund und Betrag individualisiert (vgl. Jaeger/Lent, KO, 8. Aufl., § 139 Rdnrn. 1, 2, 12 ff.; Mentzel/Kuhn/Uhlenbruck, KO, 9. Aufl., § 139 Rdnr. 1). Nur dies gewährleistet - nach der Vorprüfung (der Zulassung der Anmeldung) durch das Konkursgericht - die eigentliche Prüfung (Erörterung) nach § 141 KO. Etwaige Mängel der Anmeldung werden entweder in diesem Prüfungsverfahren geheilt oder sie geben (auch) Veranlassung zum Widerspruch. Wird dieser erhoben, bleibt es dem Gläubiger überlassen, deswegen gemäß § 146 KO die Feststellung zu betreiben. Zu diesem Zweck hat ihm das Gericht einen Auszug aus der Tabelle in beglaubigter Form zu erteilen (§ 146 Abs. 1 Satz 1 KO). So ist für den (sich außerhalb des Konkursverfahrens abwickelnden) Feststellungsstreit sichergestellt, daß das hierfür zuständige Gericht eingangs prüfen kann, ob für das Feststellungsbegehren das Verfahren nach § 146 Abs. 5 KO i. V. m. § 226 a RAO eröffnet ist. Denn dieses Gericht hat von Amts wegen zu prüfen, ob die Forderung, die nunmehr Gegenstand des Feststellungsstreits bildet, identisch mit derjenigen Forderung ist, die der Gläubiger angemeldet hat und die - mit der Folge des Widerspruchs - auch im Prüfungsverfahren erörtert worden ist. Liegen nicht alle beiden vorbezeichneten Voraussetzungen vor, fehlt dem betreibenden Gläubiger für das Feststellungsverfahren das Feststellungsinteresse im vorbezeichneten Sinne (Jaeger/Lent, a. a. O., § 146 Rdnr. 31; Mentzel/Kuhn/Uhlenbruck, a. a. O., § 146 Rdnr. 20).
Diese Grundsätze gelten auch im besonderen, auf § 146 Abs. 5 KO beruhenden Feststellungsverfahren nach § 226 a der Reichsabgabenordnung (jetzt § 251 Abs. 3 AO 1977). Nach Auffassung des erkennenden Senats hat die Finanzbehörden in ihrem Feststellungsbescheid deswegen festzuhalten, wie sie bei der Anmeldung nach § 139 KO die Forderung angemeldet hat, auf die sich nunmehr die Feststellung bezieht. Ebenso können entsprechende Angaben zum Prüfungsverfahren nach § 141 KO (insbesondere zu entsprechenden Vermerken in der Konkurstabelle) erforderlich sein. Fehlen jedoch solche Angaben im Feststellungsbescheid, sind sie im Rahmen der von Amts wegen durchzuführenden Prüfung des Feststellungsinteresses vom angerufenen Gericht nachzuholen. Unterbleibt dies, fehlt es an den Sachurteilsvoraussetzungen.
2. Im vorliegenden Fall hat das Finanzgericht keine Feststellungen getroffen, wie das beklagte Finanzamt die von ihm angemeldeten Steuerforderungen nach Betrag und insbesondere nach dem Schuldgrund des näheren bezeichnet hat, und welche Vermerke gerichtsseitig nach erfolgtem Widerspruch in die Konkurstabelle eingetragen worden sind. Es ist somit nicht festgestellt, in welcher Form das Finanzamt die angemeldeten Forderungen individualisiert hat. In Anbetracht der Besonderheiten, die das Feststellungsbegehren des Finanzamts kennzeichnen, erweist es sich jedoch nicht als erforderlich, die unterbliebenen tatrichterlichen Feststellungen nachholen zu lassen. Der Feststellungsbescheid vom 8. Juli 1974 kann ohnehin keinen Bestand haben.
a) Geht man davon aus, daß sich das Finanzamt im Verfahren nach §§ 139, 141 KO darauf beschränkt hätte, die Umsatzsteuer nach Zeitraum und Betrag zu bezeichnen und die Josef Schulz & Co. KG als Schuldnerin dieser Steuer anzugeben (was materiellrechtlich betrachtet zutreffend gewesen wäre; vgl. BFHE 132, 497, BStBl II 1981, 408), dann würde es im Feststellungsverfahren nach § 226 a RAO im Verhältnis zur angemeldeten Forderung den Schuldner ausgewechselt haben; denn sowohl im Feststellungsbescheid vom 8. Juli 1974 als auch im Feststellungsstreit vor dem Finanzgericht und vor dem erkennenden Senat trägt das Finanzamt vor, Schuldner der im Feststellungsbescheid aufgeführten Steuerforderungen sei allein Frau E. Lange. Durch diesen Vortrag nimmt sich das Finanzamt selbst das für die Durchführung des Feststellungsstreits nach § 146 KO erforderliche Feststellungsinteresse.
b) Nimmt man dagegen an, das Finanzamt habe bei der Anmeldung zur Konkurstabelle die Steuerforderungen in der Weise individualisiert, wie es später in der Begründung zum Feststellungsbescheid vom 8. Juli 1974 geschehen ist, dann stünde im Feststellungsstreit zur Nachprüfung ihrer materiell-rechtlichen Richtigkeit die vom Finanzamt vertretene Rechtsauffassung, es könne im Konkurs der Josef Schulz & Co. KG Steuerforderungen geltend machen, deren Schuldner die Frau E. Lange sei. Dieser Auffassung des Finanzamts kann nicht gefolgt werden.
Im Konkurs einer Kommanditgesellschaft (§ 209 KO) kann eine Forderung gegen einen ihrer Gesellschafter nicht befriedigt werden; denn das Gesellschaftsvermögen unterliegt nicht dem unmittelbaren Zugriff des Gläubigers eines Gesellschafters. Kommanditgesellschaften und deren Gesellschafter werden zivilrechtlich wie verschiedene Rechtspersonen behandelt (§§ 161, 124 HGB). Dem folgt das Umsatzsteuerrecht (vgl. BFHE 132, 497, BStBl II 1981, 408).
Das Finanzamt wendet hiergegen mit der Revision ein, infolge der steuerrechtlichen Nichtanerkennung der Josef Schulz & Co. KG (bei Einkommensteuer und Umsatzsteuer) müsse steuerrechtlich völlige Identität zwischen dieser Kommanditgesellschaft und ihrer als Einzelunternehmerin zu behandelnden Kommanditistin (der Frau E. Lange) angenommen werden; die Kommanditgesellschaft sei steuerrechtlich nicht existent. Hieraus folge für das Handeln der Frau E. Lange in handelsrechtlicher Hinsicht, daß sie unter Verstoß gegen den Grundsatz der Firmenwahrheit unter der Firma einer Schein-KG aufgetreten sei. Daraus könne sie im Konkurs dieser Kommanditgesellschaft nicht noch Vorteile ziehen.
Dieser Argumentation kann nicht gefolgt werden, weil sie aus der steuerrechtlichen Beurteilung vorgegebener zivilrechtlicher Gestaltungen schließt, die zivilrechtliche Beurteilung müsse sich der steuerrechtlichen anschließen. Der erkennende Senat hat aus Anlaß der (einkommensteuerrechtlichen) Nichtanerkennung einer Kommanditgesellschaft für den Bereich der Umsatzsteuer gerade den gegenteiligen Standpunkt eingenommen (vgl. BFHE 132, 497, BStBl II 1981, 408). Er fußt u. a. auf der Überlegung, daß eine Personengesellschaft in ihrer zivilrechtlichen Existenz nicht von steuerrechtlichen Anerkennungsentscheidungen betroffen wird. Hieran hält der erkennende Senat fest.
Die zivilrechtliche Existenz der Josef Schulz & Co. KG ist in mehrfacher Hinsicht belegt. Die Gesellschaft ist nach Abschluß des Gesellschaftsvertrages in das Handelsregister eingetragen worden. Sie ist unter der eingetragenen Firma nach außen hervorgetreten und hat Geschäfte abgewickelt (und zwar - wie das Finanzamt selbst vorträgt - unter Erteilung von Abrechnungen mit gesondertem Steuerausweis unter ihrer Firma). Mit der Begründung von Forderungen und dem Eingehen von Verbindlichkeiten hat sie zwangsläufig ein Gesellschaftsvermögen begründet. Die Motive, die zur Gesellschaftsgründung geführt haben sollen (angebliche Abwehr von gewerberechtlichen Untersagungsverfügungen gegen das frühere Einzelunternehmen Lange) können die Ernsthaftigkeit der Gesellschaftsgründung nicht in Frage stellen; andere Anhaltspunkte hat das Finanzamt nicht anführen können.
Ist von der zivilrechtlichen Existenz der Josef Schulz & Co. KG auszugehen, dann kann in dem über ihr Vermögen eröffneten Konkursverfahren lediglich eine gegen sie gerichtete Forderung geltend gemacht werden.
c) Nach den in den Unterabschnitten a) und b) behandelten Alternativen einer Anmeldung ist dem im Feststellungsbescheid vom 8. Juli 1974 niedergelegten Begehren des Finanzamts, mit den dort angegebenen Steuerforderungen an dem Konkursverfahren über das Vermögen der Josef Schulz & Co. KG teilzunehmen, die Rechtmäßigkeit zu versagen. Das Finanzgericht hat jedenfalls im Ergebnis zutreffend der Klage des Konkursverwalters gegen den Feststellungsbescheid vom 8. Juli 1974 stattgegeben.
Fundstellen
BStBl II 1984, 545 |
BFHE 1985, 7 |
ZIP 1984, 1004 |