Leitsatz (amtlich)
Schadensersatzrenten, die aufgrund von § 844 Abs. 2 BGB für den Verlust von Unterhaltsansprüchen gewährt werden, sind wiederkehrende Bezüge i. S. von § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG und als solche in vollem Umfang steuerpflichtig.
Normenkette
EStG § 22 Nr. 1, § 10 Abs. 1 Nr. 1, § 12 Nr. 2; BGB § 839 Abs. 1, § 844 Abs. 2
Tatbestand
Der Vater des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) verunglückte bei einem Verkehrsunfall tödlich. Die Stadt L erkannte eine Amtspflichtverletzung an und zahlte dem Kläger wegen Entziehung des Rechts auf Unterhalt eine Rente gemäß § 844 BGB.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) erfaßte bei der Einkommensteuerveranlagung die gezahlten Rentenbezüge in voller Höhe als sonstige Einkünfte i. S. des § 22 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Er stützte sich für seine Auffassung auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 5. April 1965 VI 330/63 U (BFHE 82, 312, BStBl III 1965, 359). Nach diesem sei eine private Schadensersatzrente beim Verpflichteten als dauernde Last abziehbar. Entsprechend habe sie der Berechtigte als wiederkehrende Bezüge zu versteuern.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das Finanzgericht (FG) der Klage statt. Es führte im wesentlichen aus: Die Schadensersatzrente sei gemäß § 22 Nr. 1 Satz 2 EStG nicht dem Empfänger zuzurechnen, weil sie einer unterhaltsberechtigten Person gewährt würde. Der Unterhaltscharakter der Rente ergebe sich daraus, daß sich Höhe und Ausmaß nach den familienrechtlichen Vorschriften der §§ 1601 f. BGB richteten. Auch die Pfändungsschutzbestimmung in § 850 b Abs. 1 Nr. 2 der Zivilprozeßordnung (ZPO) weise auf die zivilrechtliche Gleichstellung des eigentlichen Unterhaltsanspruchs und der Schadensersatzrente hin. Steuerrechtlich ergebe sich die Gleichstellung zudem aus der Vorschrift des § 24 Nr. 1 a EStG, nach welcher der Ersatz für die Einnahme so zu behandeln sie wie die Einnahme selbst. Dem in der Rechtsprechung aufgestellten Grundsatz, daß eine gesetzliche Unterhaltsberechtigung i. S. des § 22 Nr. 1 Satz 2 EStG (§ 40 Nr. 3 Satz 2 EStG 1925) nur gegeben sei, wenn sie sich unmittelbar auf familienrechtliche Beziehungen gründe, sei hiernach für Schadensersatzansprüche i. S. von § 844 Abs. 2 BGB nicht zu folgen.
Mit der Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts mit der Begründung, die Schadensersatzrente sei keine Unterhaltsleistung, sondern stelle einen Ersatz für den Wegfall des Rechts auf Unterhalt dar.
Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Abweisung der Klage. Die Schadensersatzrente gehört zu den sonstigen Einkünften i. S. des § 22 Nr. 1 EStG.
1. Gemäß § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG sind Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen, soweit sie nicht zu den in § 2 Abs. 3 Nrn. 1 bis 6 EStG bezeichneten Einkunftsarten gehörten, als sonstige Einkünfte zu erfassen. Merkmal für die wiederkehrenden Bezüge ist, daß sich die Bezüge aufgrund eines einheitlichen Entschlusses oder eines einheitlichen Rechtsgrundes mit einer gewissen Regelmäßigkeit, wenn auch nicht immer in gleicher Höhe, wiederholen (BFH-Urteil vom 26. April 1977 VIII R 2/75, BFHE 122, 271, BStBl II 1977, 631, mit weiteren Nachweisen). Diese Voraussetzung ist im Streitfall erfüllt.
a) Zwar hat der BFH im Urteil VIII R 2/75 es als fraglich angesehen, ob es dem Sinn und Zweck der Vorschrift entspricht, eine Leistung, die bei einmaliger Zahlung nicht steuerbar wäre, nur deshalb zur Besteuerung heranzuziehen, weil sie - mehr oder weniger zufällig - wiederholt erbracht wird. Diese Bedenken greifen jedoch nicht im Streitfall ein, weil es sich um eine Leistung handelt, die kraft Gesetzes im Regelfall durch Entrichtung einer Geldrente zu erbringen ist (§ 844 Abs. 2 BGB). Statt der Rente kann der Verletzte eine Abfindung in Kapital nur verlangen, wenn ein wichtiger Grund vorliegt (§ 844 Abs. 2 i. V. m. § 843 Abs. 3 BGB). Der Ersatzpflichtige selbst hat kein Recht, den Verletzten in Kapital abzufinden.
b) Die wiederkehrenden Bezüge des Klägers sind in voller Höhe als sonstige Einkünfte zu versteuern. Ein Ansatz nur des Ertragsanteils nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG kommt nicht in Betracht, weil die vom Kläger bezogene Rente keine Leibrente ist, sondern in ihrer Höhe und in ihrer Dauer von der Unterhaltsbedürftigkeit des Klägers abhängt (vgl. BFH-Urteil vom 27. September 1973 VIII R 77/69, BFHE 111, 37, BStBl II 1974, 103).
2. Zu Unrecht hat das FG aus dem Umstand, daß die Schadensersatzrente an die Stelle des vom Vater zu gewährenden Unterhalts tritt, gefolgert, es handle sich bei der Rente um wiederkehrende Bezüge an eine unterhaltsberechtigte Person, die gemäß § 22 Nr. 1 Satz 2 EStG nicht dem Empfänger zuzurechnen seien.
Nach der zur Auslegung des § 12 Nr. 2, § 10 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1, § 22 Nr. 1 Satz 2 EStG, § 15 Abs. 1 Nr. 3, § 40 EStG 1925 ergangenen ständigen Rechtsprechung ist unter Unterhaltsberechtigung nur die im Familienrecht begründete Unterhaltsberechtigung zu verstehen (BFH-Urteile vom 24. Februar 1961 VI 84/60 U, BFHE 72, 515, BStBl III 1961, 188; vom 3. Dezember 1964 IV 99/62 U, BFHE 81, 458, BStBl III 1965, 166). Eine Schadensersatzrente nach § 844 Abs. 2 BGB wird dagegen dem Steuerpflichtigen nicht als unterhaltsberechtigte Person, sondern deshalb gewährt, weil er infolge des Unfalls nicht mehr unterhaltsberechtigt ist (BFH-Urteil VI R 330/63 U; Urteile des Reichsfinanzhofs - RFH - vom 28. September 1927 VI A 181/27, Steuer und Wirtschaft - StuW - 1927 Nr. 580; vom 16. Oktober 1928 VI A 1232/28, StuW 1929, Bd. II Nr. 63, und vom 18. Oktober 1933 VI A 203/33, RStBl 1933, 1287; Urteil des Niedersächsischen FG vom 25. November 1969 II 223/67, Entscheidungen der Finanzgerichte 1970 S. 338). Der Senat sieht keine Veranlassung, von dieser Auslegung abzugehen.
a) Die Ausdehnung des Begriffs Unterhaltsberechtigung auf Ersatzansprüche wegen Entziehung des Rechts auf Unterhalt widerspricht dem Wortlaut des Gesetzes. Das FG kann sich für seine Auffassung auch nicht auf die bürgerlich-rechtliche Gleichstellung von Schadensersatzrente und Unterhaltsanspruch stützen. Eine solche besteht auch dort grundsätzlich nur insoweit, als sie der Gesetzgeber wie z. B. im Falle des § 850 b Abs. 1 Nr. 2 ZPO ausdrücklich angeordnet hat. Ansonsten sind beide Ansprüche wesensverschieden. Daran ändert nichts, daß die Ersatzpflicht des Schädigers an die Stelle der Unterhaltspflicht des unmittelbar Verletzten tritt. Die Rechtsnatur des Anspruchs aus § 844 BGB als Schadensersatzanspruch wird hierdurch nicht berührt.
b) Die Auslegung nach dem Wortlaut wird bestätigt durch die Entstehungsgeschichte und den Sinnzusammenhang des Gesetzes. Die jetzige Fassung des § 22 Nr. 1 Satz 2 EStG geht zurück auf § 40 Nr. 3 Satz 2 EStG 1925. Sie löste die Vorschrift des § 11 Nr. 2 Satz 2 EStG 1920 ab, wonach der Empfänger freiwillige Zuwendungen oder Zuwendungen in Erfüllung einer gesetzlichen Unterhaltspflicht nicht zu versteuern hatte, wenn der Geber unbeschränkt steuerpflichtig war. Der gesetzgeberische Grund für diese Einschränkung der Besteuerung wiederkehrender Bezüge ist nicht darin zu erblicken, den Empfänger von Unterhaltsleistungen gegenüber dem Empfänger von Versorgungs- und von sonstigen zur Lebenshaltung zur Verfügung stehender Bezüge steuerlich zu begünstigen. Der Zweck der Vorschrift besteht vielmehr darin, eine doppelte steuerliche Belastung im Inland zu vermeiden, die dadurch eintreten kann, daß die im allgemeinen aus dem steuerpflichtigen Einkommen zu entrichtenden Zuwendungen (Unterhaltsleistungen) beim Geber nicht abzugsfähig sind und beim Empfänger voll besteuert werden (vgl. Strutz, Kommentar zum Einkommensteuergesetz 1925, Berlin 1929, Anm. 9 zu § 40, mit Hinweis auf die amtliche Begründung zu § 11 EStG 1920; BFH-Urteil vom 27. September 1973 VIII R 71/69, BFHE 111, 33, BStBl II 1974, 101).
Dieser Grundgedanke für die Einschränkung der Besteuerung von Unterhaltsleistungen trifft auf Schadensersatzrenten nicht zu. Sie sind, soweit das schädigende Ereignis in einem inneren Zusammenhang mit der betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit des Gebers steht, bei diesem grundsätzlich als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig (vgl. auch BFH-Urteil vom 21. Februar 1969 VI R 133/66, BFHE 95, 104, BStBl II 1969, 316; Beschluß des Großen Senats des BFH vom 28. November 1977 GrS 2-3/77, BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105; Blümich-Schachian, Das Einkommensteuergesetz 1925, Anm. 8 zu § 16, mit weiteren nachweisen). Besteht ein solcher Zusammenhang nicht, so sind sie, da die steuerliche Leistungsfähigkeit des Pflichtigen gemindert wird, unter dem Gesichtspunkt der dauernden Last als Sonderausgaben i. S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG abzugsfähig (vgl. zuletzt BFH-Urteil VI 330/63 U). Das Abzugsverbot des § 12 EStG kommt insoweit nicht zur Anwendung. Daraus ergibt sich, weil der gegebene Tatbestand auf beiden Seiten grundsätzlich einheitlich zu beurteilen ist (vgl. BFH-Urteile VI 330/63 U und VIII R 71/69), die entsprechende Erfassung der Bezüge beim Empfänger.
Diese Beurteilung steht nicht im Widerspruch zu der Vorschrift des § 24 Nr. 1 a EStG, nach der zu den Einkünften i. S. des § 2 Abs. 1 EStG auch Entschädigungen gehören, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt worden sind. Denn diese Vorschrift hat nur klarstellende Bedeutung, indem sie die Entschädigungen der Einkunftsart des Einkommensteuergesetzes zuordnet, mit der sie kausal verknüpft ist (BFH-Urteil vom 25. März 1975 VIII R 183/73, BFHE 115, 472, BStBl II 1975, 634). Sie regelt dagegen nicht die Frage, wie Entschädigungen, die in Form wiederkehrender Bezüge gewährt werden, steuerlich zu behandeln sind, soweit die Einkünfte nicht zu den in § 2 Abs. 3 Nrn. 1 bis 6 EStG bezeichneten Einkunftsarten gehören. Die Steuerpflicht derartiger Bezüge ist abschließend in § 22 EStG geregelt.
Die Zuordnung einer Schadensersatzrente i. S. von § 844 Abs. 2 BGB zu den sonstigen Einkünften hat hiernach zwar zur Folge, daß der Geschädigte durch den Eintritt des Schadensfalls steuerpflichtig werden kann. Der Ausgleich einer etwaigen sich hieraus ergebenden Vermögenseinbuße obliegt indessen nicht dem Steuergläubiger, sondern dem Schädiger, zu dessen Schadensersatzpflicht es gehört, den Geschädigten von der Steuerschuld freizustellen (vgl. auch Urteile des Bundesgerichtshofs vom 30. Juni 1964 VI ZR 81/63, BGHZ 42, 76, und vom 6. Dezember 1960 VI ZR 32/60, Versicherungsrecht 1961 S. 213).
Fundstellen
BStBl II 1979, 133 |
BFHE 1979, 405 |