Leitsatz (amtlich)
Das der Börsenumsatzsteuer unterliegende Anschaffungsgeschäft ist das obligatorische Rechtsgeschäft.
Normenkette
KVStG §§ 17, 18 Abs. 1, 2 Nr. 1
Tatbestand
Das beklagte Finanzamt (FA) hat gegen die Klägerin, eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wegen des Erwerbs zweier Geschäftsanteile an einer anderen Gesellschaft mit beschränkter Haftung „vorbehaltlich noch zu treffender Wertfeststellung” aus deren ursprünglichem Stammeinlagenanteil von je 400 000 DM eine Börsenumsatzsteuer von 2 000 DM festgesetzt und den Einspruch der Klägerin zurückgewiesen. Deren Berufung hat das Finanzgericht (FG) unter Erhöhung der Festsetzung auf 4 620 DM zurückgewiesen.
Entscheidungsgründe
Die Revision der Klägerin ist begründet,
Das angefochtene Urteil war allein schon deshalb aufzuheben, weil seine tatsächlichen Feststellungen nicht ausreichen, die getroffene Entscheidung zu rechtfertigen (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – I 406, 421/61 vom 11. November 1964, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1965 S. 178). Die erforderlichen Feststellungen können nicht durch eine allgemeine (unspezifizierte) Bezugnahme auf „die gewechselten Schriftsätze, die Gründe der Einspruchsentscheidung sowie den sonstigen Akteninhalt” sowie auf die beigezogenen Gesellschaftsteuerakten ersetzt werden (BFH-Urteil II R 36/67 vom 5. März 1968, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 92 S. 416 – BFH 92, 416 –, BStBl II 1968, 610). Das galt wegen § 296 Abs. 1, § 288 Nr. 1 AO a. F. schon vor Inkrafttreten der FGO. Zumindest dann, wenn das FG den Steuerbescheid zum Nachteil des Klägers (§ 243 Abs. 3 AO a. F.) änderte, mußten auch hinsichtlich des Besteuerungsmaßstabs alle Tatsachen festgestellt werden, welche erforderlich sind, die Richtigkeit der festgesetzten Steuer zu erweisen (BFH-Urteil II 158/64 vom 3. März 1970, BFH 99, 130, BStBl II 1970, 543). Es ist nicht zu ersehen, woraus das FG seine Auffassung entnimmt, daß Einwendungen gegen den von ihm zugrunde gelegten (gemeinen) Wert der Geschäftsanteile in einem besonderen Rechtsmittelverfahren hätten vorgebracht werden müssen, und welche Rechtsbehelfe das FG insoweit für gegeben hält.
Die tatsächlichen Feststellungen des FG zum Grunde der Besteuerung lauten wie folgt:
Durch notariellen Vertrag vom 9. Juli 1961 traten die Kaufleute Hans und Karl X., die mit Geschäftsanteilen im Nennbetrag von je 500 000 DM an der Firma „H. Eisenwarenherstellung G.m.b.H.” (HEH) beteiligt waren, Teilgeschäftsanteile von je 400 000 DM nebst Gewinnbezugsrechten an die Rechtsmittelführerin (Rf.), deren Alleininhaber die Herren X. seit dem 9. Juli 1961 waren, ab. Unter dem 14. Juli 1961 bestätigte der Bevollmächtigte der Rf., daß „entsprechend der Absprache” zwischen seiner Mandantin und den Kaufleuten X. von ersterer an jeden der letzteren für die Anteilsabtretung je 12 500 DM am 13. Juli 1961 entrichtet seien. Ebenfalls am 14. Juli 1961 erhöhte die Rf. ihr Stammkapital um 25 000 DM. Diese Einlage übernahm Karl X. in bar, nachdem eine am 9. Juli 1961 beschlossene Kapitalerhöhung über die gleiche Summe durch Einbringung der erwähnten Geschäftsanteile der HEH rückgängig gemacht worden war.
In diesen Feststellungen ist das Anschaffungsgeschäft (§ 18 KVStG), welches Gegenstand der Besteuerung ist, nicht als solches erwähnt; es erscheint auch in den weiteren Ausführungen des Urteils nicht.
Anschaffungsgeschäft im Sinne des § 18 KVStG ist nicht das abstrakte Geschäft der Anteilsübertragung, sondern das ihm zugrunde liegende obligatorische Geschäft. Denn nach dem in §§ 17, 18 Abs. 1 KVStG umschriebenen Haupttatbestand der Börsenumsatzsteuer unterliegen dieser entgeltliche Verträge, die auf den Erwerb des Eigentums an Wertpapieren gerichtet sind, zu denen im Sinne dieser Vorschrift auch Anteile an Gesellschaften mit beschränkter Haftung gehören (§ 19 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 KVStG). An einem abstrakten Vertrage, wie es die Abtretung eines Geschäftsanteils (§ 413 BGB, § 15 Abs. 3 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung – GmbHG –) darstellt, versagt aber das Merkmal der Entgeltlichkeit; sie kann nur an Hand des Verpflichtungsgeschäftes (hier: § 15 Abs. 4 GmbHG) beurteilt werden, das der abstrakte Vertrag erfüllt (von der umstrittenen Kategorie der Realverträge – vgl. § 516 Abs. 1, § 607 Abs. 1 BGB – kann hier abgesehen werden).
Für § 18 Abs. 1 KVStG ist somit das obligatorische Geschäft maßgebend. Nichts anderes gilt aber für § 18 Abs. 2 Nr. 1 KVStG. Denn er behandelt als Anschaffungsgeschäfte auch „Geschäfte, die das Einbringen von Wertpapieren in eine Kapitalgesellschaft oder eine andere Personengesellschaft zum Gegenstand haben” und nicht das Einbringen selbst. Folglich muß, nicht zuletzt auch wegen des Steuermaßstabs (§ 23 KVStG), in jedem Falle, in dem zunächst nur das Übertragungsgeschäft sichtbar ist, das ihm zugrunde liegende obligatorische Geschäft ermittelt und festgestellt werden.
Der eingangs der Feststellungen des FG in Bezug genommene Vertrag vom 9. Juli 1961 enthält sowohl nach seinem aus den Akten ersichtlichen Inhalt als auch nach der Feststellung des FG nur die Abtretung der Geschäftsanteile. Das diesem zugrunde liegende obligatorische Geschäft ist somit nicht festgestellt. Als solches bezeichnet die Einspruchsentscheidung die Verpflichtung des Herrn Karl X. auf Grund seiner Erklärung, die neuen Geschäftsanteile zu übernehmen, nach einem (aus den Gesellschaftsteuerakten ersichtlichen) Beschluß der Gesellschafterversammlung der Klägerin, ihr Stammkapital von 225 000 DM um 25 000 DM auf 250 000 DM zu erhöhen, wobei die Stammeinlage auf die dadurch neu zu schaffenden zwei Geschäftsanteile von je 12 500 DM durch Einbringung von zwei Geschäftsanteilen in Höhe von nominell je 400 000 DM an der H. Eisenwarenherstellung GmbH zu erbringen war (vgl. §§ 55, 56 GmbHG). Da indessen der Begründungsweg des angefochtenen Urteils wesentlich anders ist als der der Einspruchsentscheidung, kann nicht unterstellt werden, das FG sei bezüglich eines so wesentlichen Punktes stillschweigend der tatsächlichen Entscheidungsgrundlage des FA gefolgt.
Die genaue Festlegung des für die Besteuerung maßgebenden Anschaffungsgeschäfts ist um so notwendiger, als es von diesem abhängen kann, ob im Steuermaßstab gemäß § 23 Nr. 1 KVStG 1959 vom Preis oder gemäß § 23 Nr. 3 KVStG 1959 vom Wert der Anteile auszugehen ist. Da diese Grundlage fehlt, kann der BFH zu der Auslegung des § 23 KVStG nicht Stellung nehmen. Denn es ist offen, ob überhaupt ein Sachverhalt von der Art gegeben ist, wie ihn das FG seinen Rechtsausführungen zugrunde gelegt hat. Einen denkbaren anderen Sachverhalt hat der BFH aber nicht zu begutachten (§ 118 Abs. 2, §§ 121, 96 Abs. 1 Satz 3 FGO).
Demnach war das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO).
Fundstellen
Haufe-Index 514537 |
BFHE 1971, 328 |