BFH Urteil vom 21.10.1988 - VI R 18/86 | Finance Office Professional | Finance

Leitsatz (amtlich)

Ein neuer Flügel mit Anschaffungskosten von rd. 30 000 DM kann bei einer Dozentin an einem städtischen Konservatorium und Korrepetitorin für Examenskandidaten auf dem Gebiet der Musik ein Arbeitsmittel i.S. des § 9 Abs.1 Nr.6 EStG sein.

Orientierungssatz

1. Zinsen für die Aufnahme eines Kredits zur Anschaffung eines Arbeitsmittels i.S. vom § 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG sind Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Nr. 1 EStG (vgl. BFH-Urteil vom 1.10.1982 VI R 192/79).

2. NV: Im Rahmen der Prüfung, ob ein Raum als häusliches Arbeitszimmer anzuerkennen ist, ist u.a. die Frage zu untersuchen, ob die Art und der Umfang der Tätigkeit einen besonderen Raum erfordern und in welchem Umfang die Benutzung eines solchen Raumes notwendig ist. Wesentlich ist auch, ob der Arbeitsraum wie ein Wohnraum eingerichtet ist und damit offenbar auch die private Benutzung ermöglicht und gefördert werden soll.

Normenkette

EStG 1979 § 9 Abs. 1 Nrn. 1, 6-7, Abs. 1 Sätze 1, 3 Nrn. 1, 6

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist als Dozentin an einem städtischen Konservatorium tätig. Sie kaufte am 26.November 1980 einen Steinway-Flügel zu einem Preis von 30 609 DM. Für einen Teil des Kaufpreises nahm sie ein Darlehen auf, für das sie im Streitjahr 1980 603,12 DM Zinsen gezahlt hat.

Die Klägerin machte in ihrer Einkommensteuererklärung 1980 die Anschaffungskosten für den Flügel in voller Höhe als Werbungskosten geltend. ++/ Außerdem beantragte sie, Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer als Werbungskosten zu berücksichtigen. Es handelt sich um einen 42,5 qm großen im Erdgeschoß liegenden Raum, der mit einem Kamin, einem Bücherregal, einer Polstergarnitur, bestehend aus Sofa und zwei Sesseln, einem Cembalo, einem Schreibsekretär und dem vorgenannten Flügel ausgestattet ist. Von diesem Raum führen zwei Glastüren auf die Terrasse des Wohnhauses. Im Haus mit insgesamt 170 qm Wohnfläche befindet sich nach den Angaben der Klägerin im ersten Geschoß ein 25 qm großes Wohnzimmer. /++

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) versagte im Einkommensteuerbescheid 1980 die von der Klägerin geltend gemachten Aufwendungen für den Flügel. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

Die Klägerin begehrte mit der Klage die Berücksichtigung einer Absetzung für Abnutzung (AfA) auf den Flügel von 170 DM für den Monat Dezember 1980 unter Zugrundelegung einer Nutzungsdauer von 15 Jahren und den Abzug von Schuldzinsen von 603 DM.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es führte u.a. aus:

Der Flügel sei als Arbeitsmittel anzuerkennen, da er nach Überzeugung des Gerichts weitaus überwiegend der Förderung des Berufs der Klägerin diene. Das Schwergewicht ihrer Tätigkeit liege nicht wie bei einer Lehrerin an einem Gymnasium im theoretischen, sondern im praktischen Bereich. Sie müsse die hohe Schule des Klavierspiels beherrschen, um diese Fähigkeit anderen vermitteln zu können.

Die Klägerin sei zudem als Korrepetitorin für Examenskandidaten auf dem Gebiet der Musik tätig. Die Kandidaten, die ihre Prüfung als Instrumentalsolisten ablegen wollten, könnten nur dann gerecht beurteilt werden, wenn die Korrepetitorin sie auf gleichem Niveau begleite, d.h. wenn sie sich in Ausdruck, Schnelligkeit und Dynamik dem Solisten voll anpasse. Die Vorbereitung hierzu erfordere von der Klägerin ein ständiges Üben daheim.

Bei ihr als beruflich engagierter Musikerin sei die Verwendung des Musikinstruments im privaten Bereich von untergeordneter Bedeutung. Denn ein Berufsmusiker pflege nach mehrstündigem Üben nicht noch eine Zeitlang "zur eigenen Erbauung" Stücke zu spielen, die für ihn beruflich nicht von Bedeutung seien. Die Klägerin könne nicht darauf verwiesen werden, daß sie sich zu einem niedrigeren Preis einen gebrauchten Flügel hätte anschaffen können.

Die AfA sei --wie beantragt-- nur in Höhe des auf den Monat Dezember 1980 entfallenden Teils anzuerkennen, weil die AfA-Vereinfachungsregelung erst ab dem Veranlagungszeitraum 1981 in Abschn.30 Abs.3 Satz 2 der Lohnsteuer-Richtlinien (LStR) eingeführt worden sei. Bei der geringen Höhe der begehrten AfA könne es dahingestellt bleiben, ob die von der Klägerin mit 15 Jahren veranschlagte Nutzungsdauer angemessen sei. Es sei zu erwägen, ob nicht in den Folgejahren der Ansatz einer Nutzungsdauer von etwa 30 Jahren zutreffender sei.

++/ Die Kosten des häuslichen Arbeitszimmer könnten in der von der Klägerin beantragten Höhe als Werbungskosten berücksichtigt werden. Für die Anerkennung des 42,5 qm großen Raumes als Arbeitszimmer spreche der Umstand, daß er als einziges Zimmer für die Aufstellung des Flügels geeignet gewesen sei. Die Klägerin habe mithin keine andere Wahl gehabt, als das eigentlich als Wohnraum konzipierte Zimmer zum Arbeitszimmer zu bestimmen. Demzufolge träten die Merkmale, die in anderen Fällen als negative Kriterien gewertet würden, nämlich das Vorhandensein der Polstergarnitur, des Kamins und der beiden zur Terrasse führenden Glastüren, in den Hintergrund. Eine nennenswerte private Nutzung des Raumes habe das Gericht nicht feststellen können. Die Klägerin habe überzeugend dargelegt, daß die Polstergarnitur "eben da war" und allenfalls benutzt werde, wenn Studierende sie zu Hause zu Kursen oder Musikabenden besuchten. Der Kamin sei nicht luxuriös und werde von der Klägerin nur selten in Betrieb genommen. /++

Gegen das Urteil hat das FA Revision eingelegt. Im Rahmen der Revisionsbegründung weist das FA darauf hin, daß die Klägerin den Flügel auch bei Kammermusikabenden zur privaten Musikausübung benutzt habe.

++/ Ob ein Raum als Arbeitszimmer anzuerkennen sei, sei nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28.Oktober 1964 IV 168/63 (BFHE 81, 45, BStBl III 1965, 16) anhand von bestimmten unwiderlegbaren Beweisanzeichen zu entscheiden. Hierzu gehöre, daß der Raum von den Privaträumen getrennt liege, also kein Durchgangszimmer sei. Schädlich sei es auch, wenn ein Arbeitszimmer wie ein Wohnraum eingerichtet sei. Diese Gesichtspunkte habe das FG in seinem Urteil nicht hinreichend berücksichtigt. Es komme nicht darauf an, ob nur in diesem Raum der vom FG als Arbeitsmittel anerkannte Flügel habe aufgestellt werden können. Das FG habe selbst festgestellt, daß der Raum bei gelegentlicher Nutzung des Kamins, den dort abgehaltenen Kammermusikabenden und beim Durchgang zur Terrasse privat genutzt werde. /++

Entscheidungsgründe

Die Revision ist ++/ bzgl. des Flügels /++ unbegründet. ++/ Im übrigen führt sie zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. /++

Das FG hat ohne Rechtsverstoß die im Klageverfahren geltend gemachte AfA auf den im Streitjahr angeschafften Flügel von 170 DM und die Schuldzinsen für den Kredit zur Anschaffung des Flügels in Höhe von 603 DM zu Recht als Werbungskosten bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit zum Abzug zugelassen.

Nach § 9 Abs.1 Nr.6 EStG 1980 sind Werbungskosten auch Aufwendungen für Arbeitsmittel. Arbeitsmittel sind bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit die Wirtschaftsgüter, die unmittelbar dieser Tätigkeit zu dienen bestimmt sind. Die Güter müssen ausschließlich oder zumindest weitaus überwiegend nur zur Einnahmeerzielung beruflich genutzt werden (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 18.Februar 1977 VI R 182/75, BFHE 121, 444, BStBl II 1977, 464). Eine geringfügige private Mitbenutzung ist unschädlich. Ob diese Voraussetzungen gegeben sind, ist unter Würdigung aller Umstände nach der tatsächlichen Zweckbestimmung, d.h. nach der Funktion des Wirtschaftsgutes im Einzelfall, festzustellen.

Das FG hat im Streitfall den Sachverhalt dahin gewertet, daß der Flügel als Arbeitsmittel anzuerkennen ist, weil die Klägerin ihn so gut wie ausschließlich beruflich genutzt hat. Diese Würdigung ist rechtlich möglich. Der Senat ist an sie gebunden, da das FA hiergegen keine zulässigen und begründeten Revisionsrügen vorgebracht hat (§ 118 Abs.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Das FG hat ohne Rechtsirrtum darauf abgestellt, daß die Klägerin zur Vorbereitung ihrer beruflichen Tätigkeit als Dozentin am städtischen Konservatorium und als Korrepetitorin für Examenskandidaten darauf angewiesen ist, auf dem Flügel zu Hause in erheblichem Umfang zu üben. Das FG konnte rechtsirrtumsfrei davon ausgehen, daß bei einer solchen beruflichen Tätigkeit ungleich höhere Anforderungen an das Klavierspiel gestellt werden als etwa an eine Musiklehrerin an einem Gymnasium. Das FG konnte ohne Rechtsverstoß daraus den Schluß ziehen, daß die Klägerin einen Flügel mit Anschaffungskosten von 30 609 DM als ein für sie geeignetes Arbeitsmittel halten konnte.

Die Höhe des Aufwandes spricht daher im Streitfall nicht für eine private Mitveranlassung von nicht unerheblicher Bedeutung. Das FA beruft sich insoweit zu Unrecht auf das Urteil des Senats vom 10.März 1978 VI R 111/76 (BFHE 125, 52, BStBl II 1978, 459). Der Senat läßt es dahingestellt, ob er an den Grundsätzen dieser Entscheidung noch in vollem Umfang festhält (vgl. auch Urteil des Senats vom 10.Oktober 1986 VI R 193/83, BFH/NV 1987, 88, und die bei v.Bornhaupt in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 9 Rdnr.H 100, Stichwort: "Konzertflügel", erwähnte, teilweise widersprüchliche Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs und der FG). Er braucht hierauf nicht einzugehen, da diese Entscheidung einen anderen Sachverhalt betraf. Entscheidend kam es damals darauf an, daß die Steuerpflichtige, eine Musiklehrerin an einem Gymnasium, die von ihr zu Hause erarbeiteten Feinheiten des Klavierspiels in der Schule, in der sie unterrichtete, gar nicht vorführen und verwerten konnte, da Flügel und Klavier dort in einem praktisch unbespielbaren Zustand waren. Der Senat wies in dieser Entscheidung zugleich darauf hin, daß die Verhältnisse z.B. bei einer Pianistin, die öffentliche Konzerte gibt, anders liegen könnten. So ist es hier. Die Klägerin unterrichtete nicht Schulklassen in Musik, sondern bildet Personen im Klavierspiel aus, die ihrerseits Musikerzieher bzw. Berufsmusiker in diesem Fach werden wollen.

Das FG konnte den Sachverhalt ohne Rechtsverstoß auch dahin würdigen, daß die Klägerin den Flügel nur untergeordnet privat genutzt hat. Dies wird nicht dadurch ausgeschlossen, daß sie gelegentlich private häusliche Kammermusikabende veranstaltet hat.

Das FG ist ebenfalls zu Recht davon ausgegangen, daß die Anschaffungskosten von 30 609 DM im Streitjahr nicht in vollem Umfang als Werbungskosten zum Abzug zuzulassen sind, sondern daß als Werbungskosten nur der Wertverzehr in Form der AfA nach Maßgabe des § 9 Abs.1 Nr.7 EStG berücksichtigungsfähig ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 8.Februar 1974 VI R 326/70, BFHE 111, 341, BStBl II 1974, 306). Es ist im Ergebnis auch nicht zu beanstanden, daß das FG für das Streitjahr 1980 eine AfA in Höhe von 170 DM berücksichtigt hat. Das FG konnte die Frage offenlassen, ob die der AfA zugrunde zu legende Nutzungsdauer des Flügels 15 Jahre oder 30 Jahre beträgt. Hierauf kommt es im Streitfall deshalb nicht an, weil der Klägerin bei Anschaffung des Flügels am 26.November 1980 die AfA für die Monate November und Dezember 1980 zustand, was bei einer 30jährigen Nutzungsdauer des Flügels ebenfalls zu der von der Klägerin begehrten AfA von 170 DM führt. Über den Antrag, eine AfA von nur 170 DM zu berücksichtigen, konnte das FG nicht hinausgehen, auch wenn die Nutzungsdauer des Flügels nur mit 15 Jahren zu veranschlagen sein sollte.

Das FG konnte im Streitfall auch die Schuldzinsen für den Kredit zur Anschaffung des Flügels von 603 DM als Werbungskosten nach § 9 Abs.1 Nr.1 EStG zulassen. Handelt es sich um die Anschaffung eines Arbeitsmittels, so sind Zinsen für die Aufnahme eines Kredits zur Anschaffung dieses Wirtschaftsguts Werbungskosten im Sinne dieser Vorschrift. Denn im Hinblick auf den Einsatz des Flügels als Arbeitsmittel stehen die Zinsen mit den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit ebenfalls im wirtschaftlichen Zusammenhang (vgl. auch BFH-Urteil vom 1.Oktober 1982 VI R 192/79, BFHE 136, 488, BStBl II 1983, 17).

++/ Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da der vom FG festgestellte Sachverhalt nicht ausreicht, um abschließend entscheiden zu können, ob es sich bei dem 42,5 qm großen Raum, in dem der Flügel steht, um ein häusliches Arbeitszimmer im Sinne der Rechtsprechung des BFH handelt.

Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer werden nach ständiger Rechtsprechung des BFH als Werbungskosten nach § 9 Abs.1 Satz 1 EStG bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit anerkannt, wenn dieses Zimmer so gut wie ausschließlich beruflich genutzt wird.

Nach dem Urteil des IV.Senats des BFH in BFHE 81, 45, BStBl III 1965, 16 kommt es bei der auf tatsächlichem Gebiet liegenden Feststellung, ob ein Raum der Wohnung beruflich oder privat genutzt wird, auf alle Umstände des Einzelfalles an. Da der Umfang der in der Vergangenheit liegenden Benutzung eines Raumes meistens nicht mehr unmittelbar feststellbar ist, müssen in der Regel aus den objektiven Gegebenheiten des Falles auf die Art der Benutzung in der Vergangenheit entsprechende Schlüsse gezogen werden. Dabei ist eine gewisse Typisierung nicht vermeidbar.

Ausreichende Feststellungen zu dieser Frage müssen im allgemeinen die in dieser Entscheidung näher bezeichneten Gesichtspunkte berücksichtigen. Zu untersuchen ist u.a. die Frage, ob die Art und der Umfang der Tätigkeit einen besonderen Raum erfordern und in welchem Umfang die Benutzung eines solchen Raumes notwendig ist. Wesentlich ist auch, ob der Arbeitsraum wie ein Wohnraum eingerichtet ist und damit offenbar auch die private Benutzung ermöglicht und gefördert werden soll. Zu untersuchen ist schließlich nach dem Urteil des Senats vom 19.August 1988 VI R 69/85 (BFHE 154, 128) die Frage, ob das Durchqueren dieses Raumes als Durchgangszimmer von untergeordneter Bedeutung ist oder nicht. Nach dieser Entscheidung kann bei Nutzung eines häuslichen Arbeitszimmers durch eine verheiratete Lehrerin das Durchqueren des Raumes zwecks Betretens des ehelichen Schlafzimmers in der Regel eine private Mitbenutzung von nur untergeordneter Bedeutung darstellen. Nach dem Urteil des Senats vom 18.März 1988 VI R 49/85 (BFH/NV 1988, 556) kann andererseits der Durchgang durch ein häusliches Arbeitszimmer zur Terrasse und zum Garten in Verbindung mit der Ausstattung des Raumes mit Gegenständen der privaten Nutzung schädlich sein, zumindest dann, wenn der Raum den Hauptzugang zur Terrasse und zum Garten für die Bewohner bildet.

Die Vorentscheidung entspricht nicht diesen Grundsätzen. Entgegen der Ansicht des FG kommt es nicht entscheidend darauf an, aus welchen Gründen die Klägerin den 42,5 qm großen Raum zu ihrem Arbeitszimmer gewählt hat. Entscheidend ist allein, inwieweit sie dieses Zimmer beruflich genutzt hat. Ein Kriterium für die private Nutzung des Zimmers ist entsprechend den Grundsätzen des Urteils in BFHE 81, 45, BStBl III 1965, 16 der Umstand, daß der Arbeitsraum mit Polstergarnitur und Kamin wie ein Wohnraum eingerichtet ist und das Stellen von Flügel und Cembalo den Wohnraumcharakter nicht beeinträchtigt. Daß die Polstergarnitur ohnehin schon da war und daß der Raum als einziges Zimmer für die Aufstellung des Flügels in Betracht kam, ist ohne Bedeutung, da hieraus keine Schlüsse auf eine private oder berufliche Nutzung gezogen werden können. Die zur Terrasse führenden Glastüren zeigen an, daß es sich bei diesem Raum auch um ein Durchgangszimmer nach draußen handelt.

Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da das FG insoweit von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist. Die Sache ist an das FG zurückzuverweisen, damit es entsprechend den vorstehenden Grundsätzen weitere Feststellungen dazu trifft, ob der von der Klägerin als Arbeitszimmer deklarierte Raum so gut wie ausschließlich beruflich genutzt wird. Zu untersuchen ist in diesem Zusammenhang auch, wie oft in diesem Raum private Kammermusikabende veranstaltet wurden. /++