Leitsatz (amtlich)
§ 24 Nr. 1 des Bewertungsgesetzes in der vor dem Bewertungsgesetz 1965 geltenden Fassung ist mit dem GG vereinbar. Er geht § 49 BewDV vor. Deshalb ist ein Grundstück, das Ehegatten gemeinsam gehört und zu mehr als 50 v. H. dem Betrieb eines der beiden Ehegatten dient, Betriebsgrundstück.
Normenkette
BewG i.d.F. vor BewG 1965 § 24 Nr. 1; BewG i.d.F. vor BewG 1965 § 57 Abs. 2; BewG i.d.F. vor BewG 1965 § 75; BewDV § 49
Tatbestand
Die Kläger sind zu je 1/2 Miteigentümer eines Grundstücks, auf dem sie in den Jahren 1963 und 1964 einen Erweiterungsbau errichtet haben und in dem die Klägerin zu 2. einen Gewerbebetrieb unterhält. Das FA führte durch Bescheid vom 30. März 1965 eine Wertfortschreibung des Einheitswerts zum 1. Januar 1965 durch, bewertete das Grundstück als Geschäftsgrundstück und stellte fest, daß das Grundstück Betriebsgrundstück sei. Der Einspruch, mit dem sich die Kläger gegen die Feststellung des Grundstücks als Betriebsgrundstück wandten, hatte keinen Erfolg. Die Klage wurde abgewiesen.
Mit der Revision beantragen die Kläger, das Urteil des FG, die Einspruchsentscheidung und den Einheitswertbescheid hinsichtlich der Zurechnung des Grundstücks als Betriebsgrundstück aufzuheben. Es wird Verletzung von Bundesrecht gerügt. Die Revision wird im wesentlichen wie folgt begründet: Die Ausnahmevorschrift des § 24 Nr. 1 BewG sei mit Art. 6 GG nicht zu vereinbaren. Sie habe allerdings bei der Vermögensteuer keine nachteiligen Folgen für die Eheleute. FA und FG gingen davon aus, daß § 49 Satz 1 BewDV nicht für Eheleute gelte. Das führe zu einer Benachteiligung bei der Gewerbesteuer. Der Einheitswertbescheid sei ein Grundlagenbescheid. Die Einstufung des Grundstücks als Betriebsgrundstück bilde die Grundlage für die Besteuerung bei der Gewerbesteuer. Betriebsgrundstücke gehörten grundsätzlich zum Betriebsvermögen. Einkünfte aus Betriebsgrundstücken stellten Einkünfte aus Gewerbebetrieb dar und unterlägen der Gewerbesteuer. Das FA sei beim Erlaß des Gewerbesteuermeßbescheids an den Einheitswertbescheid gebunden. Deshalb seien die Kläger auch durch die Zurechnung des Grundstücks als Betriebsgrundstück im Einheitswertbescheid beschwert. Die Auslegung des § 49 BewDV durch das FG finde im Gesetz keine Stütze. Die §§ 24 und 75 BewG bezögen sich ausschließlich auf die Feststellung von Vermögenswerten für die Vermögensbesteuerung. Sie seien bei der Zurechnung der festgestellten Vermögenswerte zu den einzelnen Vermögensarten nicht anwendbar. Die Zuordnung zu der Vermögensart "Betriebsgrundstück" sei ausschließlich durch § 49 BewDV geregelt. Ehegatten könnten deshalb nicht als eine Einheit angesehen werden. Selbst wenn das Gesetz diese These vertreten würde, wäre es insoweit nichtig, weil es gegen Art. 6 GG verstoße. Die Einstufung als Betriebsgrundstück habe für die Jahre 1965 bis 1967 zu ... DM mehr Gewerbesteuer geführt.
Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen. Es hält die Vorentscheidung für zutreffend.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision ist unbegründet.
Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß § 24 Nr. 1 BewG eine Ausnahme von dem sonst nach § 2 Abs. 2 BewG geltenden Grundsatz enthält, daß mehrere Wirtschaftsgüter als wirtschaftliche Einheit insoweit in Betracht kommen, als sie demselben Eigentümer gehören. Diese Auffassung entspricht der ständigen Rechtsprechung des Senats (vgl. Urteil III R 87/69 vom 18. Dezember 1970, BFH 101, 271, BStBl II 1971, 289, und die dort angeführten Entscheidungen). Das FG hat aus dieser Auffassung auch zutreffend gefolgert, daß wegen der Vorschrift des § 24 Nr. 1 BewG ein Grundstück, das Eheleuten gemeinsam gehört, dann als Betriebsgrundstück anzusehen und dem Betriebsvermögen zuzurechnen ist, wenn es zu mehr als 50 v. H. den eigengewerblichen Zwecken eines der Eheleute dient. § 49 BewDV kommt in diesen Fällen nicht zur Anwendung, weil wegen der Regelung in § 24 Nr. 1 BewG die Tatsache, daß die Eheleute mehrere Personen sind, außer Betracht bleibt. Da die Klägerin zu 2. unstreitig das Grundstück zu mehr als 50 v. H. eigengewerblich nutzt, hat das FG zu Recht die Zurechnung des Grundstücks als Betriebsgrundstück zum Betriebsvermögen der Klägerin zu 2. nicht beanstandet.
Auch die Ausführungen des FG, § 24 Nr. 1 BewG verstoße nicht gegen das GG, stimmen mit der ständigen Rechtsprechung des Senats überein. Der Senat hat in dem Urteil III R 87/69 (a. a. O.) unter Hinweis auf seine frühere Rechtsprechung noch einmal hervorgehoben, daß § 24 Nr. 1 BewG bei der Feststellung der Einheitswerte für die betreffenden Eheleute zu keiner Benachteiligung führe und daß aus den §§ 24 bis 66 BewG nicht ersehen werden könne, ob und inwieweit sich § 24 Nr. 1 BewG für die Ehegatten, die zusammen zur Vermögensteuer veranlagt werden, günstig oder nachteilig bei den Einzelsteuern auswirke. Der Senat hat ausgeführt, daß sich z. B. eine etwa durch die Zurechnung von Wirtschaftsgütern des einen Ehegatten zum Betriebsvermögen des anderen Ehegatten entstehende, möglicherweise verfassungswidrige Mehrbelastung bei der Gewerbesteuer in vielen Fällen durch die Kürzungsvorschriften des GewStG ausgleiche. So ist es auch im Streitfall. Eine Mehrbelastung an Gewerbesteuer entsteht wegen der Kürzungsvorschrift des § 12 Abs. 3 Nr. 1 GewStG bei der Gewerbekapitalsteuer nicht. Auch durch die Behandlung der auf dem Grundstück ruhenden Belastungen als Dauerschulden nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 GewStG entsteht keine Mehrbelastung bei der Gewerbekapitalsteuer, weil durch diese Zurechnung nur der Abzug dieser Schulden im Einheitswert als Betriebsschulden rückgängig gemacht wird und dieser Abzug nur deswegen möglich war, weil das Grundstück als Betriebsgrundstück dem Betriebsvermögen zugerechnet wurde. Die durch die Behandlung des Grundstücks als Betriebsgrundstück bei der Gewerbeertragsteuer entstehende Mehrbelastung, auf die die Kläger insbesondere hinweisen, muß hier außer Betracht bleiben, weil die Frage, ob ein Grundstück beim Gewerbeertrag ein Betriebsgrundstück ist, sich nach ertragsteuerlichen Grundsätzen richtet, also nicht von der Zurechnung des Grundstücks als Betriebsgrundstück in den Einheitswert abhängt.
Sollten sich durch die Zurechnung des Grundstücks zum Betriebsvermögen aber doch bei vom Einheitswert abhängigen Einzelsteuern Nachteile ergeben, so läßt sich, wie der Senat in dem Urteil III R 87/69 (a. a. O.) betont hat, die Frage, ob diese Auswirkungen verfassungswidrig sind, nur nach dem betreffenden Steuergesetz nachprüfen. Die Einwendungen, die die Kläger gegen diese Auffassung erheben, sind nicht begründet. Es ist zwar richtig, daß der Einheitswertbescheid ein Grundlagenbescheid ist, so daß Einwendungen gegen den Einheitswertbescheid grundsätzlich nicht im Rechtsmittelverfahren gegen einen Steuerbescheid, in dem der Einheitswert angesetzt ist, geltend gemacht werden können. Macht der Steuerpflichtige aber geltend, daß der Ansatz des Einheitswerts wegen Zurechnung von Wirtschaftsgütern, die ganz oder teilweise seinem Ehegatten gehören, sich bei der betreffenden Steuer für ihn in verfassungswidriger Weise nachteilig ausdrückt, so wendet er sich nicht gegen den Einheitswert als solchen, sondern gegen seinen Ansatz in dem Steuerbescheid. Dieser Ansatz beruht aber auf einer Vorschrift des betreffenden Steuergesetzes. Der Einwand der Verfassungswidrigkeit richtet sich deshalb gegen diese Vorschrift und kann auch im Verfahren gegen den Steuerbescheid geltend gemacht werden.
Die Kläger berufen sich schließlich auch zu Unrecht auf das Urteil des BFH III R 145/66 vom 31. Oktober 1969 (BFH 97, 561, BStBl II 1970, 197). Der Senat hat zwar in diesem Urteil entschieden, daß eine Personengesellschaft ihre Verpflichtung zur Rückzahlung eines Darlehens, das ihr der Ehegatte eines Gesellschafters gegeben hat, bei der Einheitswertfeststellung ihres Betriebsvermögens als Schuld abziehen kann. Wie der Senat bereits in dem Urteil III R 87/69 (a. a. O.) hervorgehoben hat, ist er zu dieser Entscheidung deswegen gekommen, weil er die Anwendung des § 24 Nr. 1 BewG auf solche Fälle durch den RFH als überholt und verfassungswidrig ansah, nicht aber die Vorschrift des § 24 Nr. 1 BewG selbst.
Fundstellen
Haufe-Index 69536 |
BStBl II 1971, 669 |
BFHE 1971, 404 |