Gewinnfeststellung und Feststellung des verrechenbaren Verlustes: Wann ist welcher Verwaltungsakt anzufechten?

Leitsatz

Die Feststellung eines verrechenbaren Verlustes (§ 15a Abs. 4 EStG) und die gesonderte und einheitliche Feststellung des Gewinns der KG sind zwei selbständige Verwaltungsakte mit unterschiedlichen Regelungsgegenständen. Dies gilt auch dann, wenn die Bescheide gemäß § 15a Abs. 4 Satz 5 EStG miteinander verbunden werden (vgl. z. B. BFH, Urteil v. 11. 5. 1995, IV R 44/93, BFHE 177, 466). Im finanzgerichtlichen Verfahren liegen zwei unterschiedliche Klagebegehren vor. Im Revisionsverfahren ist daher die nach § 120 Abs. 2 FGO gebotene Revisionsbegründung für jedes der Klagebegehren notwendig.

Im Streitfall machten die Kläger (= GmbH & Co. KG und deren Kommanditisten) mit der Revision ausschließlich geltend, dass die Gewinne aus dem Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten mit deren Anteilen am Verlust der KG zu verrechnen seien. Dieser Vortrag richtete sich also nur gegen den Bescheid zur Feststellung der verrechenbaren Verluste. Hingegen enthielt die Revision keinerlei Ausführungen zu der Frage, ob das FG die Tätigkeitsvergütungen an die Kommanditisten zutreffend als Sondervergütungen i. S. d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 2. Halbsatz EStG beurteilt hatte. Mangels jeglicher Begründung war die Revision damit unzulässig, soweit die Vorinstanz die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung der KG entschieden hatte.

Die darüber hinaus gegen die Feststellung der verrechenbaren Verluste gerichtete Revision wies der BFH als unbegründet zurück. Er führte dazu im wesentlichen aus: Die Tätigkeitsvergütungen der Kommanditisten sind nicht als Gewinnvoraus zu behandeln. Sie sind damit nicht geeignet, die Erhöhung der negativen Kapitalkonten i. S. d. § 15a Abs. 1 EStG und das Entstehen verrechenbarer Verluste aus den Anteilen an der KG zu verhindern. Dabei kommt es im Streitfall nicht darauf an, von welchen Kriterien es abhängt, ob eine Tätigkeitsvergütung als Gewinnvoraus zu beurteilen ist oder als dienstrechtliches Entgelt zu Sonderbetriebseinnahmen führt.

Dem Senat ist in diesem Punkt eine eigene Prüfung verwehrt, weil die gegen die Gewinnfeststellung gerichtete Revision der Kläger unzulässig ist. Damit ist von dem festgestellten Gewinn und dessen Verteilung auszugehen. Sowohl die Feststellung der Anteile der Kommanditisten an den Einkünften der KG als auch die Feststellung der Einkünfte aus dem Sonderbetriebsvermögen entfalten als Grundlagenbescheide (vgl. § 351 Abs. 2. AO) Bindungswirkung für das Verfahren zur Feststellung der verrechenbaren Verluste (vgl. BFH, Urteil v. 30. 3. 1993, VIII R 63/91, BStBl 1993 II S.706).

Die Sonderbetriebseinnahmen der Kommanditisten können nicht mit deren Anteilen am Verlust der KG verrechnet werden. § 15a Abs. 2 EStG lässt eine derartige Verrechnung nicht zu (zur näheren Begründung vgl. BFH, Urteil v. 13. 10. 1998, VIII R 78/97, BFHE 187, 227).

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 23.02.1999, VIII R 29/98

Anmerkung:

1. Der Streitfall belegt zunächst, dass es für den Bereich des § 15a EStG einen Unterschied macht, ob die einem Kommanditisten von der KG gewährte Tätigkeitsvergütung einen Vorabgewinn oder eine Sondervergütung i. S. v. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 2. Halbsatz EStG darstellt. Zur Abgrenzung vgl. Urteilsbesprechung zu BFH, Urteil v. 13. 10. 1998, VIII R 78/97, auf S. 128 f.

2. Begehren die KG und deren Kommanditisten, dass das FA die den Kommanditisten gewährten Tätigkeitsvergütungen statt als Sondervergütung i. S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 2. Halbsatz EStG als Vorabgewinn behandelt, muss der Gewinnfeststellungsbescheid des betreffenden Streitjahres angefochten werden. Wie der Streitfall belegt, genügt es nicht, den Bescheid über die Feststellung des verrechenbaren Verlustes auf den 31. 12. des Streitjahres anzufechten.