Unentgeltliche Übertragung des Verpachtungsbetriebs auf den bisherigen ­Betriebspächter keine Einlage i.S.d. § 4 Abs. 4a EStG

Leitsatz

Eine Entnahme bzw. Einlage i.S.d. § 4 Abs. 4a EStG liegt nicht vor, wenn ein landwirtschaftlicher Betrieb, der zunächst nur pachtweise zur Bewirtschaftung überlassen wurde, ohne dass der Betriebs­verpächter die Aufgabe des landwirtschaftlichen Betriebs erklärt, mit der Folge unentgeltlich auf den bisherigen Pächter übertragen wird, dass der während der Verpachtung in zwei Betriebe (Verpachtungsbetrieb und Pachtbetrieb) aufgespaltene landwirtschaftliche Eigentumsbetrieb nunmehr in der Person des Pächters wiedervereinigt wird.

Normenkette

§ 4 Abs. 4a, § 6 Abs. 3 EStG

Sachverhalt

Ein Landwirt hatte den bisher von seiner Mutter gepachteten landwirtschaftlichen Betrieb im Februar 2004 unentgeltlich übertragen bekommen. Im Wj. 2003/2004 erhöhte das FA den Gewinn um Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG. Der Landwirt vertrat die Auffassung, der unentgeltliche Erwerb des Betriebs der Mutter sei als Einlage der erhaltenen Wirtschaftsgüter in seinen bisherigen Pachtbetrieb zu werten und bewirke, dass zum Ende des Wj. 2003/2004 keine Überentnahmen bestanden hätten.

Dieser Auffassung schloss sich das FG nicht an und wies die Klage ab (FG Düsseldorf, Urteil vom 24.3.2009, 17 K 3718/07 F, Haufe-Index 2344474).

Entscheidung

Der BFH hob das FG-Urteil auf und verwies das Verfahren an das FG zurück. Er war zwar ebenfalls der Meinung, dass die Übertragung des Betriebs keine Einlage in den Pachtbetrieb bedeute. Eigentums- und Pachtbetrieb seien zusammengeführt worden, wobei die Buchwerte aus dem Eigentumsbetrieb fortzuführen seien. Das habe allerdings zur Folge, dass ein Über-/Unterentnahmevortrag aus dem Eigentumsbetrieb mit dem Vortrag des Pachtbetriebs zusammenzurechnen sei. Aus den bisherigen Feststellungen lasse sich nicht entnehmen, ob mit dem Eigentumsbetrieb ein Unterentnahmevortrag übergegangen sei, der die Überentnahme des Pachtbetriebs ausgleiche.

Hinweis

1. Die Entscheidung betrifft den vorwiegend bei der Generationennachfolge in landwirtschaftliche Betriebe üblichen Fall, dass der Betrieb zunächst an den späteren Nachfolger verpachtet wird, um ihn später ganz auf den bisherigen Pächter zu übertragen. Die Betriebsverpachtung führt nach bisheriger Rechtsprechung und heutigem § 16 Abs. 3b EStG nicht zu einer Betriebsaufgabe, sondern dazu, dass sich der Betrieb in zwei Teile spaltet: einen aktiven Pachtbetrieb und einen passiven Eigentumsbetrieb. Folgt später der zweite Schritt durch Übertragung des Eigentumsbetriebs auf den Pächter, liegt nun ebenfalls keine Betriebsaufgabe vor, sondern die geteilten Betriebe werden wieder zu einem Betrieb zusammengeführt. Forderungen und Verbindlichkeiten zwischen beiden Betrieben erlöschen durch Zusammenfallen von Gläubiger und Schuldner in der Person des Rechtsnachfolgers (Konfusion). Für alle übrigen übertragenen Wirtschaftsgüter sind nach § 6 Abs. 3 Satz 3 EStG die Buchwerte fortzuführen.

2. Konkret ging es im Urteilsfall um die Frage, welche Bedeutung die Zusammenführung der beiden Betriebe für die Berechnung des Über- bzw. Unterentnahmesaldos nach § 4 Abs. 4a EStG hat. Die Vorschrift ist – wie der BFH bereits früher entschieden hat – streng betriebsbezogen zu verstehen. Transfers von Wirtschaftsgütern zwischen zwei Betrieben desselben Steuerpflichtigen werden als Entnahme aus dem abgebenden und Einlage im aufnehmenden Betrieb behandelt (BFH, Urteil vom 22.9.2011, IV R 33/08, BStBl II 2012, 10).

In der Zusammenführung des Pacht- und Eigentumsbetriebs durch unentgeltliche Übertragung auf den Pächter sieht der BFH nun aber keine Entnahme und Einlage. Vielmehr werden die Über- und Unterentnahmesalden beider Betriebe ebenfalls zusammengeführt. Dies folgert der BFH aus der von § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Satz 3 EStG angeordneten Buchtwertfortführung. Damit kann ganz allgemein gesagt werden, dass bei unentgeltlicher Übertragung eines Betriebs auch der Entnahmesaldo nach § 4 Abs. 4a EStG auf den unentgeltlichen Rechtsnachfolger übergeht.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 12.12.2013 – IV R 17/10