Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung und Behandlung des Firmenwerts

Leitsatz

Die Überlassung des gesamten beweglichen Anlagevermögens eines Einzelunternehmens an eine neu gegründete Betriebs-GmbH begründet die für die Annahme einer Betriebsaufspaltung erforderliche sachliche Verflechtung. Endet die personelle Verflechtung unter Fortdauer der Betriebsverpachtung, so bleiben die Anteile an der Betriebs-GmbH gewillkürtes Betriebsvermögen des Einzelunternehmens, wenn sie mit Zustimmung des Steuerpflichtigen in der Prüferbilanz aktiviert werden. Der Firmenwert des Einzelunternehmens wird nicht deshalb verdeckt in die Betriebs-GmbH eingelegt, weil die die Nutzungsüberlassung der wesentlichen Betriebsgrundlagen regelnde Vereinbarung als Mietvertrag bezeichnet wird.

Sachverhalt

K betrieb seit dem 01.09.1977 einen Stuckateurbetrieb als Einzelfirma. Mit Vertrag vom 1.11.1989 wurde zum 1.1.1990 die X-GmbH gegründet. Gesellschafter dieser GmbH waren K mit einem Anteil von 70 % und sein Sohn S mit einem Anteil von 30 %. Zwischen der Einzelfirma und der GmbH wurde am 3.1.1990 ein Mietvertrag über das bisher von der Einzelfirma genutzte gesamte bewegliche Anlagevermögen, das im Wesentlichen aus dem Fuhrpark, aus Betriebsvorrichtungen sowie diverser Baugeräte bestand, geschlossen. Die bis zum 1.1.1990 eingegangen Aufträge wurden noch über die Einzelfirma abgewickelt. Danach führte die GmbH den Stuckateurbetrieb. Die betrieblich bedingten Anschaffungen sowie Ersatzbeschaffungen tätigte ab dieser Zeit die GmbH. In den ESt- und GewSt-Erklärungen wurden die Einkünfte aus der Verpachtung des Gewerbebetriebs als gewerbliche Einkünfte erklärt. Eine Betriebsaufgabe der Einzelfirma wurde bis 1996 nicht erklärt. Mit notariellem Vertrag vom 25.4.1994 übertrug K 20 % an der GmbH im Nennwert auf S. Die GmbH nutzte ferner - wie bisher die Einzelfirma - ein Grundstück des K für betriebliche Zwecke. Am 16.12.1996 erklärte K für seine Einzelfirma die Betriebsaufgabe. Das restliche bewegliche Anlagevermögen wurde an die GmbH veräußert.

Entscheidung

Das Finanzamt hat dem Grund und der Höhe nach zu Recht einen Entnahmegewinn auf Grund der Veräußerung des 20 %- Anteils des K an der GmbH an S im Jahr 1994 und einen Aufgabegewinn i.S.d. § 16 Abs. 3 EStG auf Grund der Aufgabe der Besitzgesellschaft im Jahr 1996 bei der Steuerfestsetzung berücksichtigt. Die Anteile des K an der GmbH als der Betriebskapitalgesellschaft gehörten zwingend zum notwendigen Betriebsvermögen der Einzelfirma (= Besitzunternehmen). Durch die Veräußerung eines 20 %-Anteils an der Betriebs-GmbH im Jahr 1994 zum Nennwert hat K diesen GmbH-Anteil dem Betriebsvermögen der Besitzgesellschaft gem. § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG entnommen. Die Entnahme ist gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG mit dem Teilwert anzusetzen.

Zwischen der Einzelfirma und der GmbH lag ab dem 3.1.1990 bis zur Veräußerung des GmbH-Anteils im Jahr 1994 eine Betriebsaufspaltung vor. Die Betriebsaufspaltung endete jedoch mit Verkauf des 20 %igen Anteils an der Betriebsgesellschaft. Ab dann konnte K, da sowohl S als auch er zu je 50 % an der Betriebsgesellschaft beteiligt waren, diese nicht mehr beherrschen. Die Beendigung der Betriebsaufspaltung in Folge des Wegfalls der personellen Verflechtung führt nach der Rspr. des BFH regelmäßig zur Betriebsaufgabe des Besitzunternehmens i.S.d. § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG und damit zur Versteuerung der in den Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens enthaltenen stillen Reserven. Bei einer Verpachtung eines Gewerbebetriebs im Ganzen und auf Dauer verneint die Rspr. des BFH eine Betriebsaufgabe, wenn der Steuerpflichtige eine entsprechende Aufgabeerklärung nicht abgegeben hat. Dies gilt bei Wegfall der Betriebsaufspaltung nur dann, wenn auch die Voraussetzung einer Betriebsverpachtung erfüllt waren. Denn dann lebt das Verpächterwahlrecht im Zeitpunkt der Beendigung der Betriebsaufspaltung wieder auf. Voraussetzung einer Betriebsverpachtung ist, dass alle wesentlichen Betriebsgrundlagen eines Gewerbebetriebs verpachtet werden. Dies ändert nichts daran, dass die Anteile an der Betriebsgesellschaft nicht mehr notwendiges Betriebsvermögen der Einzelfirma waren, sonern gewillkürtes Betriebsvermögen.Denn der Betriebsprüfer hat die GmbH-Anteile mit Zustimmung des Steuerpflichtigen in der Prüferbilanz aktiviert. Die nicht veräußerten GmbH-Anteile waren daher auch nach Wegfall der Betriebsaufspaltung noch bis zur Betriebsaufgabe der Einzelfirma deren Betriebsvermögen.

Auch die Voraussetzung für die Annahme einer sachlichen Verflechtung ist erfüllt, da der Betriebsgesellschaft von der Besitzgesellschaft wesentliche Betriebsgrundlagen entgeltlich zur Nutzung überlassen wurden. Der Veräußerungs- und der Entnahmegewinn sind nicht um den Einlagewert des Firmenwerts der Einzelfirma zu verringern. K hat den Firmenwert der Einzelfirma nicht verdeckt in die GmbH zum 3.1.1990 eingelegt, sondern ihr nur unentgeltlich zur Nutzung überlassen. Wird ein bis dahin einheitliches gewerbliches Unternehmen in der Weise aufgeteilt, dass die wesentlichen Betriebsgrundlagen beim nunmehrig...