X Grundzüge der Besteuerung der GmbH / 1.7.3.1 Abziehbare Spenden

Rz. 1827

Korrespondierend zu § 10b EStG enthält § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG eine Sonderregelung für den Abzug von Ausgaben für steuerbegünstigte Zuwendungen (Spenden und Beiträge). Die Vorschrift des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG ist für die GmbH wie eine Gewinnermittlungsvorschrift zu werten.^[1] Steuerbegünstigte Zuwendungen einer GmbH mindern im Wirtschaftsjahr den handelsrechtlichen Jahresüberschuss und sind dementsprechend zunächst dem Steuerbilanzgewinn (auf der zweiten Stufe) wieder hinzuzurechnen. Erst bei der Ermittlung des Einkommens werden die nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG (körperschaft-)steuerrechtlichen Spenden noch vor dem Verlustabzug berücksichtigt.^[2] Sie sind daher im Gesamtbetrag der Einkünfte enthalten und erhöhen somit einen abzugsfähigen Verlust i. S. v. § 10d EStG. Geleistete Spenden einer GmbH wirken sich daher wie Betriebsausgaben aus, stellen aber keine Betriebsausgaben dar. Sie sind der Einkünfteverwendung zuzuordnen. Nur wenn die Aufwendungen für steuerbegünstigte Zwecke betrieblich veranlasst sind, z. B. Werbezwecken dienen, stellen sie Betriebsausgaben dar und sind somit unbeschränkt abziehbar. Nur wenn die geleisteten Spenden keine Betriebsausgaben sind, sondern Gewinnverwendung, greift § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG.^[3] Für die Abgrenzung zwischen steuerbegünstigten Zuwendungen und Betriebsausgaben ist auch die Motivation des Zuwendenden entscheidend.^[4]

Rz. 1828

Nicht abziehbar sind allerdings Mitgliedsbeiträge an Körperschaften für

• Sport (§ 52 Abs. 2 Nr. 21 AO),
• kulturelle Betätigungen, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen,
• Heimatpflege und Heimatkunde (§ 52 Abs. 2 Nr. 22 AO),
• Zwecke i. S. d. § 52 Abs. 2 Nr. 23 AO (z. B. Tier- und Pflanzenzucht, Karneval, Modellflug und Hundesport).

Rz. 1829

Die Neuregelung brachte aber eine Internationalisierung des Spendenabzugs mit sich. So sind sowohl Zuwendungen an juristische Personen des öffentlichen Rechts oder an andere öffentliche EU- und EWR- Dienststellen als auch an Körperschaften, die in der EU oder dem EWR belegen sind und nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreit wären, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würden, begünstigt. Für ausländische Zuwendungsempfänger ist jedoch erforderlich, dass durch das Ausland Amtshilfe und Unterstützung bei der Beitreibung geleistet werden (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 KStG).

Rz. 1830

Durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerlichen Engagements ist der Spendenabzug für Ausgaben der GmbH zur Förderung mildtätiger, kirchlicher, religiöser, wissenschaftlicher und als besonders förderungswürdig anerkannter gemeinnütziger Zwecke ab dem Veranlagungszeitraum 2007 neu geregelt worden. Die Höchstgrenze für den Spendenabzug beträgt ab 2007 einheitlich 20 % des Einkommens oder 4‰ der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter. Eine zusätzliche Erhöhung für besonders förderungswürdige Zwecke entfällt, da der Höchstbetrag von nunmehr 20 % des Einkommens für alle Zuwendungen (erweitert auf alle gemeinnützigen Zwecke) gilt. Ebenfalls ersatzlos entfallen ist der zusätzliche Höchstbetrag für Zuwendungen an Stiftungen i. S. v. § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 KStG a. F. Jedoch hat der Steuerpflichtige nach § 34 Abs. 8a KStG für geleistete Zuwendungen in 2007 ein Wahlrecht, noch das bisherige Recht anzuwenden.

Rz. 1831

Abziehbare Zuwendungsbeträge, die die Höchstbeträge überschreiten, können in den folgenden Veranlagungszeiträumen i. R. d. Höchstbeträge entsprechend § 10d EStG abgezogen werden (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 9 KStG n. F.).

Rz. 1832

Dieser zeitlich unbegrenzte Spendenvortrag löst somit die bis zum Veranlagungszeitraum 2006 geltende Großspendenregelung gem. § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 4 KStG a. F. ab. Der erweiterte Spendenabzug sowie die Großspendenregelung wurden im Rahmen der Neuregelung des Spendenabzugs abgeschafft.

Verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA)

Rz. 1833

Die Einkommensverwendung hat auf die Einkommensermittlung einer Kapitalgesellschaft keinen Einfluss (vgl. § 8 Abs. 3 Satz 1 KStG). Die Kapitalgesellschaft kann ihre Gewinnausschüttungen offen, d. h. auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss (z. B. Aktiendividenden), oder aber in verdeckter Form verteilen. Verdeckte Gewinnausschüttungen, i. d. R. getarnt als Leistungsvergütung an den Anteilseigner (überhöhtes Gehalt) oder Verzicht auf Betriebseinnahmen zugunsten des Anteilseigners (z. B. Gewährung eines zinslosen Darlehens), haben den Jahresüberschuss der Kapitalgesellschaft gemindert. Nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG sind vGA bei der Ermittlung des Einkommens nicht abzuziehen. Sie sind dem Einkommen der Kapitalgesellschaft in einem zweiten Schritt außerhalb der Steuerbilanz wieder hinzuzurechnen.

[1] Vgl. BFH, Urteil v. 25.11.1987, I R 126/85, BFHE 151 S. 544.

[2] Vgl. Orth, DStR 1995, S. 733.

[3] So auch Hey, in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 11 Rn. 90; Olgemöller, in Streck, KStG, § 9 Rn. 14.

[4] Vgl. BFH, Urteil v. 12.9.1990, I R 65/86, BStBl 1991 II S. 258; BMF v 18.2.1998, BStBl 1998 I S. 2...