Literatur: Meyer-Scharenberg, DStR 1993, 1808; Heidrich, DStR 2005, 861; Hegemann/Querbach, Stbg 2005, 245; Balke, FR 2005, 1143; Intemann/Löster, DStR 2005, 1921; Söhn, FR 2006, 905; Paus, NWB 2014, 992
Wiederkehrende Bezüge sind Einkünfte nach § 22 Nr. 1 EStG. Aufwendungen im Zusammenhang mit wiederkehrenden Bezügen sind danach abzugrenzen, ob es sich um Anschaffungs- oder Anschaffungsnebenkosten des Rechts auf wiederkehrende Bezüge oder um Werbungskosten handelt. Das ist unabhängig davon, ob den wiederkehrenden Bezügen ein Stammrecht zugrunde liegt oder nicht.[1] Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung sind daher keine Werbungskosten, sondern Anschaffungskosten des Rentenstammrechts.[2] Gleiches gilt für Einmalprämien oder laufende Prämien zum Erwerb des Rentenrechts bei privaten Versicherungen.[3]
Wesentlich für diese Entscheidung ist nicht so sehr, ob die wiederkehrenden Bezüge voll, teilweise oder überhaupt nicht stpfl. sind, sondern dass die Aufwendungen zur Erlangung der wiederkehrenden Bezüge durch § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG konstitutiv den Sonderausgaben zugeordnet sind. Dies ergibt sich auch aus § 10 Abs. 2 Nr. 1 EStG, wonach die Vorsorgeaufwendungen gerade nicht in einem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen dürfen, also mit stpfl. Einnahmen zusammenhängen müssen. Damit wäre eine Einordnung als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften aus § 22 EStG nicht vereinbar. Die unmittelbaren Aufwendungen (Einmalprämie oder laufende Beiträge) für den Erwerb von Rentenrechten können auch insoweit, als deren Erträge (ganz oder teilweise) der Besteuerung nach § 22 Nr. 1 EStG unterliegen, weder als sofort abziehbare (vorweggenommene) Werbungskosten noch als Absetzungen für Abnutzung Berücksichtigung finden.[4] Diese Rechtsfolge ist unabhängig davon, ob die wiederkehrenden Bezüge voll versteuert werden. Damit sind Aufwendungen zum Erwerb der Ansprüche auf wiederkehrende Leistungen auch nach Einführung der "nachgelagerten Besteuerung " (§ 22 Nr. 1 S. 3 EStG) keine Werbungskosten, und zwar unabhängig davon, ob der Lauf der wiederkehrenden Leistungen noch in der bis 2039 laufenden Übergangszeit beginnt (und damit nur ein Ertragsanteil steuerpflichtig ist), oder ob die wiederkehrenden Leistungen wegen Beginn der Zahlungen ab 2040 bereits voll stpfl. sind.[5] Allerdings ist diese Lösung umstritten. Angesichts der Steuerpflicht der Renten ist auch die Ansicht vertretbar, dass es sich bei den Aufwendungen zur Finanzierung der Beiträge begrifflich um Werbungskosten handelt und daher nach dem Einleitungssatz des § 10 EStG schon systematisch nicht unter diese Vorschrift fallen können. Wegen der nur teilweisen Steuerpflicht der Renten während der Übergangszeit bis 2039 wären dann die Werbungskosten nach § 3c EStG ebenfalls nur teilweise abzugsfähig.
§ 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG wäre dann gegenstandslos.
Hinweis: Mit dem Wachstumschancengesetz wurde gem. § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) S. 3 EStG geändert, sodass ab dem Jahr 2023 der Anstieg des Besteuerungsanteils für jeden neuen Renteneintrittsjahrgang auf einen halben Prozentpunkt jährlich reduziert wird. Wer 2023 in Rente gegangen ist, muss also nicht 83 % seiner Rente versteuern, sondern nur 82,5 %. Für den Renteneintrittsjahrgang 2024 gilt ein Besteuerungsanteil von 83 %, wer 2025 in Rente geht, muss 83,5 % versteuern. Wer 2058 in Rente geht, muss die volle Rente versteuern.
Ebenfalls keine Werbungskosten, sondern Anschaffungsnebenkosten, sind Makler- und Vermittlungsgebühren.[6] Werbungskosten sind jedoch die Finanzierungskosten, also die Zinsen für Kredite, mit denen die Anschaffung des Stammrechts finanziert wurde.[7] Daher ist nicht etwa ein Teil der Zinsen der Anschaffung des Stammrechts und damit der Vermögenssphäre zuzuordnen.[8] Dabei sind sämtliche Geldbeschaffungskosten Werbungskosten. Kreditvermittlungs- und Finanzierungsberatungskosten sind Werbungskosten, nicht etwa Anschaffungsnebenkosten des Stammrechts; sie sind der Finanzierung, nicht dem Erwerb des Stammrechts zuzuordnen.[9]
Werbungskosten sind auch Rechtsberatungs- und Prozesskosten im Zusammenhang mit Ansprüchen aus der gesetzlichen Rentenversicherung.[10]
Für die Frage, ob mit der Anlage eines Kapitals in wiederkehrende Bezüge ein Totalüberschuss erstrebt wird (Rz. 57), sind als Einnahmen aus den wiederkehrenden Bezügen nur die Ertragsanteile, und zwar mit ihrem Nennwert, nicht mit ihrem Barwert, anzusetzen.[11] Nicht steuerbare und steuerfreie Gewinne haben dabei außer Betracht zu bleiben.[12]
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