Rz. 52
Die vorstehend dargestellten Grundsätze für den Ausweis im Anlagespiegel gelten sinngemäß auch für die Finanzanlagen. Allerdings ergeben sich hier Besonderheiten, da in aller Regel – von Wertpapieren zunächst abgesehen – keine mengenmäßigen, sondern überwiegend wertmäßige Änderungen auftreten. Weist der Anlagespiegel im Bereich der Finanzanlagen Zu- oder Abgänge aus, handelt es sich regelmäßig um Investitions- oder Desinvestitionsvorgänge, bei Zu- oder Abschreibungen dagegen um Wertänderungen bei bestehenden Finanzanlagen. Soweit Umbuchungen ausgewiesen werden, betreffen sie Umgliederungen im Bereich der Finanzanlagen, beispielsweise von "Beteiligungen"[1] zu "Anteilen an verbundenen Unternehmen"[2] bzw. Umgliederungen entsprechender Ausleihungen. Umgliederungen aus dem oder ins Umlaufvermögen sind dagegen nach der hier vertretenen Auffassung als Zu- oder Abgänge auszuweisen.[3]
Vgl. dazu "Beteiligungen nach HGB, EStG und IFRS".
Vgl. dazu "Verbundene Unternehmen im Handelsrecht".
3.3.1 Beteiligungen
Rz. 53
Beteiligungen an Kapital- und Personengesellschaften sind grundsätzlich zu den Anschaffungskosten zu erfassen. Dies gilt auch dann, wenn die vertraglich vereinbarte Einlage bei einer Neugründung oder bei einer Kapitalerhöhung noch nicht in voller Höhe geleistet wurde; in diesem Fall gehen die Anschaffungskosten in voller Höhe in den Anlagespiegel ein, in Höhe des noch nicht eingezahlten Betrages ist – unabhängig davon, ob er bereits eingefordert wurde oder nicht – eine sonstige Verbindlichkeit zu passivieren. Änderungen beim Ausweis der Posten des Finanzanlagevermögens können sich dagegen insbesondere infolge von Kapitalerhöhungen oder -herabsetzungen, Ergebniszuweisungen, Nachschüssen und letztlich durch Abschreibungen ergeben.
Rz. 54
Gewinne, die ein Beteiligungsunternehmen ausschüttet, haben keinen Einfluss auf den Anlagespiegel, da sie in der GuV als Beteiligungserträge erfasst werden. Auch Gewinnthesaurierungen von Kapitalgesellschaften wirken sich im Einzelabschluss nicht aus, da sonst als unrealisiert qualifizierte Gewinne erfasst würden. Anders verhält es sich ggf. bei assoziierten Unternehmen im Konzernabschluss und wenn laufende Gewinne als Einlagen in Personengesellschaften verwendet werden. Hier sind folgende Fälle zu unterscheiden:
- Werden Gewinne zum Ausgleich ausstehender Einlagen verwendet, bleibt der Anlagespiegel unberührt. Vielmehr ist die in Höhe der ausstehenden Einlage passivierte Verbindlichkeit insoweit aufzulösen.
- Werden Gewinne den Rücklagen zugeführt, beeinflusst dies den Beteiligungsansatz nicht, da dem Gesellschafter kein individueller Anspruch zusteht.
- Werden Gewinne den variablen Kapitalkonten der Gesellschafter zugeführt, handelt es sich um Gesellschafterdarlehen, die den Beteiligungsansatz ebenfalls nicht berühren.
- Nur dann, wenn Gewinne den individuellen Konten der Gesellschafter zugeschrieben werden, ohne dass ausstehende Einlagen aufgefüllt werden, wirkt sich dies auf den Beteiligungsansatz aus. Solche Gewinne sind grundsätzlich als Zugänge zu erfassen, es sei denn, dass in früheren Perioden Abschreibungen auf die Beteiligung vorgenommen wurden, dann werden diese durch Zuschreibungen korrigiert.
Rz. 55
Zu- oder Nachschüsse, die an ein Beteiligungsunternehmen geleistet werden, stellen zunächst einmal nachträgliche Anschaffungskosten dar, die als Zugang zu erfassen sind. Da derartige Leistungen häufig erbracht werden, um ein in eine wirtschaftliche Krise geratenes Beteiligungsunternehmen zu stützen, ist zugleich die Werthaltigkeit des Beteiligungsansatzes zu prüfen. Bei Vorliegen der Voraussetzungen für eine außerplanmäßige Abschreibung steht dem Zugang dann gegebenenfalls bereits eine gleichhohe Geschäftsjahresabschreibung gegenüber.
Rz. 56
Ein Zugang liegt ebenfalls vor, wenn neue Anteile im Rahmen einer Kapitalerhöhung gegen Zuzahlungen – nicht jedoch bei Kapitalerhöhungen aus Gesellschaftsmitteln – erworben werden. Neben dem Zuzahlungsbetrag sind die hinzuerworbenen Bezugsrechte als Zugang zu erfassen. Zugleich sind die den vorhandenen Altanteilen zuzurechnenden, bei der Kapitalerhöhung eingesetzten Bezugsrechte als Abgang zu buchen. Aus Vereinfachungsgründen wird auch ein Nettoausweis von ausgenutzten alten und hinzuerworbenen neuen Bezugsrechten zugelassen.[1]
Rz. 57
Kapitalrückzahlungen und Liquidationsraten mindern den Umfang von Beteiligungen und sind daher als Abgänge zu erfassen. Gleiches gilt bei der Veräußerung einer Beteiligung. Werden dagegen außerplanmäßige Abschreibungen auf Finanzanlagen nach § 253 Abs. 3 Satz 3 HGB vorgenommen, handelt es sich um Geschäftsjahresabschreibungen, die in die kumulierten Abschreibungen eingehen und ggf. später durch Zuschreibungen zu korrigieren sind.
3.3.2 Ausleihungen
Rz. 58
Unverzinsliche oder niedrig verzinsliche Ausleihungen können mit dem Nennwert, der den Anschaffungskosten gleichgestellt wird, als Zugang angesetzt...
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