Rz. 65
Inhaltlich verlangt § 5b EStG die Übermittlung einer Handelsbilanz mit Überleitungsrechnung oder einer Steuerbilanz.
Abb. 1: Alternative Übermittlungsmethoden
Aus diesem Grund finden sich in den Taxonomien auch Positionen, die steuerrechtlich nicht ansatzfähig sind, wie die selbst geschaffenen gewerblichen Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte gem. § 5 Abs. 2 EStG, für die handelsrechtlich nach § 248 Abs. 2 HGB ein Ansatzwahlrecht besteht.
Rz. 66
Wenn eine Steuerbilanz übermittelt wird, muss diese Position leer bleiben. Es ist zu bedenken, dass dann auch nach Auffassung der Steuerverwaltung eine Steuer-GuV zu übermitteln ist, d. h., die Aufwands- und Ertragskonsequenzen der Aktivierung von selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens sind in der GuV zu bereinigen. Konkret bedeutet dies Anpassungen im Bereich der Bestandsänderungen sowie der Abschreibungen von in Vorjahren aktivierten Beträgen bei Verwendung des Gesamtkostenverfahrens; beim Umsatzkostenverfahren wären die Aufwendungen für Forschung und Entwicklung entsprechend anzupassen.
Rz. 67
Erfolgt eine Übermittlung der Handelsbilanz, hat eine Berücksichtigung in der Überleitungsrechnung zu erfolgen, in der die steuerbilanziellen Abweichungen erfasst werden.
| Ebene |
Bezeichnung |
| 1 |
Überleitungsrechnung der Wertansätze aus der Handelsbilanz zur Steuerbilanz / Umgliederungsrechnung |
| 2 |
Überleitung Handelsbilanzposten auf Steuerbilanzposten |
| 3 |
|
Art der Überleitung |
| 4 |
|
|
Umgliederung |
| 4 |
|
|
Änderung der Wertansätze |
| 4 |
|
|
Umgliederung mit Änderung der Wertansätze |
| 3 |
|
Aktivposition |
| 4 |
|
|
Name der Aktivposition |
| 4 |
|
|
Wertänderung aus dem aktuellen Wirtschaftsjahr |
| 4 |
|
|
Wertänderung aus Vorperioden |
| … |
|
… |
| 3 |
|
GuV-Posten mit erfolgswirksamen Abweichungen |
| 4 |
|
|
GuV-Posten |
| 4 |
|
|
Wertänderung aus dem aktuellen Wirtschaftsjahr |
| 3 |
|
Erläuterung |
| 1 |
Sonder- / Ergänzungsbilanzen |
| 2 |
|
Inhalt der Sonder- / Ergänzungsbilanzen |
Abb. 2: Auszug aus der Überleitungsrechnung gem. Kerntaxonomie
Um diese Überleitung im Kontenplan adäquat zu berücksichtigen, müssen die Buchungen jeweils in einem Konto gem. Handelsrecht sowie in einem Zusatzkonto für die Differenzen nach Steuerrecht erfolgen. Alternativ kann auch eine getrennte Buchung in den beiden Abbildungssystemen erfolgen, was letztlich einem Zweikreissystem entspricht und zu einer getrennten Steuerbilanz führt. Diese beiden Methoden sollen am Beispiel der Bilanzierung von selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens verdeutlicht werden.
Sachverhalt: Eine Kapitalgesellschaft entwickelt zum Verkauf bestimmte Produkte. Jährlich können 200 TEUR als Entwicklungsaufwand projektbezogen zugeordnet werden, wobei annahmegemäß die Entwicklungsphase 1 Jahr beträgt. Am 1.1.00 beginnt die Entwicklungsphase für ein Projekt, was zum 31.12.00 abgeschlossen ist. Es erfolgt eine Aktivierung nach § 248 Abs. 2 HGB, wobei das Unternehmen eine Nutzungsdauer der (fertig) entwickelten innovativen Produkte von 4 Jahren annimmt und über diesen Zeitraum Abschreibungen vornimmt. Zum 1.1.01 startet ein gleiches Entwicklungsprojekt. Es wird das GKV in der GuV angewendet und die entstandenen Aufwendungen sind in den Gesamtkosten bereits erfasst. Es wird ein Steuersatz für die Berechnung der latenten Steuern von 30 % angenommen. Da kein Aktivüberhang besteht, kann trotz Gesamtdifferenzbetrachtung vom Aktivierungswahlrecht kein Gebrauch gemacht werden, sodass für diesen Vorgang passive latente Steuern zu berücksichtigen sind.
1) Getrennte Bilanzierung nach Handels- und Steuerrecht
Bilanzierung für das Gj 00
Es erfolgt die Neutralisation der Entwicklungsaufwendungen von 200 TEUR in der GuV nach HGB.
| Datum |
Konto |
Soll |
Haben |
| 31.12.00 |
Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens (HGB) |
200 |
|
| |
Aufwand latente Steuern |
60 |
|
| |
Andere aktivierte Eigenleistungen (HGB) |
|
200 |
| |
Passive latente Steuern |
|
60 |
Eine Abschreibung ist noch nicht notwendig, da die Entwicklung zum Jahresende gerade erst abgeschlossen wurde und die Nutzung des immateriellen Werts erst ab dem Gj 01 erfolgt. In der getrennten Buchhaltung für die Steuerbilanz wäre dieser Vorgang nicht zu buchen, das steuerliche Ergebnis liegt um 140 TEUR unter dem handelsrechtlich ausgewiesenen Jahresergebnis.
Bilanzierung für das Gj 01
Es erfolgt erneut die Neutralisation der Entwicklungsaufwendungen von 200 TEUR in der GuV nach HGB (Projekt des Jahres 01).
| Datum |
Konto |
Soll |
Haben |
| 31.12.01 |
Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens (HGB) |
200 |
|
| |
Aufwand latente Steuern (HGB) |
60 |
|
| |
Andere aktivierte Eigenleistungen (HGB) |
|
200 |
| |
Passive latente Steuern (HGB) |
|
60 |
Zusätzlich ist eine Abschreibung zu erfassen:
| Datum |
Konto |
Soll |
Haben |
| 31.12.01 |
Abschreibungen (HGB) |
50 |
|
| |
Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens (HGB) |
|
50 |
| |
Passive latente Steuern (HGB) |
15 |
|
| |
Auflösung passiver latenter Steuern (HGB) |
|
15 |
Somit wäre in der HGB-Bilanz das selbst geschaffene...