Anwendung des Werbungskosten-Pauschbetrags bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung

BMF, Schreiben v. 23.9.1997, IV B 3 - S 2214 - 40/97, BStBl I 1997, 895

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird zur Anwendung des Werbungskosten-Pauschbetrags (WK-Pauschbetrag) nach § 9 a Satz 1 Nr. 2 EStG bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung wie folgt Stellung genommen:

Nach § 9 a Satz 1 Nr. 2 EStG, der erstmals für den Veranlagungszeitraum 1996 anzuwenden ist, kann der Stpfl. auf Antrag WK bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mit Ausnahme der AfA, erhöhter Absetzungen, Sonderabschreibungen und der Schuldzinsen in Höhe eines Pauschbetrags von 42 DM pro qm Wohnfläche abziehen.

1. Anwendungsbereich

1.1 Sachlicher Anwendungsbereich

Der WK-Pauschbetrag kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Gebäude, der selbständige Gebäudeteil oder die Eigentumswohnung (Gebäude) der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und Wohnzwecken dient. Die Inanspruchnahme des WK-Pauschbetrags setzt die Fertigstellung des Gebäudes voraus.

1.1.1 Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung

Ein WK-Pauschbetrag kann auch angesetzt werden, wenn der Stpfl. den Nutzungswert einer Wohnung im Rahmen der großen Übergangsregelung nach § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG versteuert. Die Pauschalierung ist dagegen ausgeschlossen, wenn der Vermieter aus der Vermietung gewerbliche Einkünfte erzielt, z.B. Vermietung einer zu dem Betriebsvermögen gehörenden Wohnung an den Arbeitnehmer.

1.1.2 Wohnzwecke

Ein Gebäude dient Wohnzwecken, wenn es dazu bestimmt und geeignet ist, Menschen auf Dauer Aufenthalt und Unterkunft zu ermöglichen (vgl. i.e. R 42 a Abs. 1 bis 3 EStR). Zu den Räumen, die Wohnzwecken dienen, gehört z.B. auch die zu einem Wohngebäude gehörende Garage, wenn sie nicht überwiegend gewerblichen, freiberuflichen oder beruflichen Zwecken dient.

Die Inanspruchnahme des Pauschbetrags ist insbesondere ausgeschlossen bei

• Nutzung des Gebäudes zu gewerblichen, freiberuflichen oder beruflichen Zwecken; lediglich das häusliche Arbeitszimmer des Mieters ist aus Vereinfachungsgründen als zu Wohnzwecken dienend anzusehen;
• Gebäuden, die zur vorübergehenden Beherbergung von Personen bestimmt sind (z.B. Ferienwohnungen).

1.2 Persönlicher Anwendungsbereich

Den WK-Pauschbetrag können nur unbeschränkt steuerpflichtige Vermieter in Anspruch nehmen § 50 Abs. 1 Satz 5 EStG). Vermieter in diesem Sinn können neben dem Eigentümer auch der Erbbauberechtigte, Nießbraucher, dinglich oder obligatorisch Nutzungsberechtigte, Pächter oder untervermietende Mieter sein.

2. Höhe des Werbungskosten-Pauschbetrags

Der WK-Pauschbetrag beträgt jährlich 42 DM pro qm Wohnfläche. Der Ansatz des Pauschbetrags ist auch zulässig, wenn sich dadurch negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung ergeben oder erhöhen.

2.1 Ermittlung der Wohnfläche

Die Ermittlung der Wohnfläche ist nach §§ 42 bis44 der II. Berechnungsverordnung – II. BV – (Anhang 4 III EStH) vorzunehmen. Wird die Wohnfläche eines Gebäudes vergrößert (z.B. bei Anbau), ist die geänderte Wohnfläche erst ab dem Zeitpunkt der Berechnung des WK-Pauschbetrags zugrunde zu legen, an dem die Erweiterung fertiggestellt worden ist.

Der Stpfl. kann die zu berücksichtigende Wohnfläche anhand der im Bauverwaltungsverfahren anläßlich der Gebäudeerrichtung einzureichenden Wohnflächenberechnungen nachweisen oder durch Angaben in Mietverträgen belegen.

2.2 Teilentgeltliche Überlassung

Beträgt das Entgelt für die Überlassung einer Wohnung, d.h. die Kaltmiete zuzüglich der gezahlten Umlagen, weniger als 50 % der ortsüblichen Miete einschließlich 50 % der umlagefähigen Kosten, kann der WK-Pauschbetrag nur in dem Verhältnis der entgeltlichen Überlassung abgezogen werden (vgl. § 21 Abs. 2 Satz 2 EStG,R 162 Abs. 5 EStR). Ein Stpfl., der im Rahmen der großen Übergangsregelung den Nutzungswert einer ihm teilentgeltlich überlassenen Wohnung zu versteuern hat, kann den WK-Pauschbetrag ebenfalls nur anteilig beanspruchen.

2.3 Zeitanteilige Aufteilung

Liegen die Voraussetzungen für die Anwendung des WK-Pauschbetrags (vgl. Abschn. 1) nicht in dem gesamten Veranlagungszeitraum vor, ist der Pauschbetrag nur zeitanteilig abzuziehen, z.B. bei Fertigstellung, Anschaffung, Veräußerung oder Nutzungsänderung des Gebäudes im Lauf eines Jahres. Bei zeitweisem Leerstand des Gebäudes ist der Pauschbetrag nicht zu kürzen, wenn Einkunftserzielungsabsicht besteht (vgl.R 161 Abs. 3 EStR). Aus Vereinfachungsgründen ist eine Aufteilung nach Kalendermonaten nicht zu beanstanden.

3. Neben dem Werbungskosten-Pauschbetrag abziehbare Werbungskosten

Neben dem WK-Pauschbetrag können nur nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG abziehbare Schuldzinsen, Absetzungen für Abnutzung und Substanzverringerung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen abgezogen werden § 9 a Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG).

Zu den Schuldzinsen i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG gehören die Darlehenszinsen, ein Damnum, Bereitstellungszinsen und Vorfälligkeitsentschädigungen. Wie Schuldzinsen sind auc...