Anzahlungen in der Handels- und Steuerbilanz / 5 Anzahlungen und Umsatzsteuer

5.1 Ist-Versteuerung

Rz. 52

In § 13 Abs. 1 Nr. 1a UStG ist eine Regelung enthalten, wonach erhaltene Anzahlungen für umsatzsteuerpflichtige Lieferungen oder sonstige Leistungen bereits dann der Umsatzsteuer unterliegen, wenn die Anzahlung vereinnahmt wird. Nach dieser sogenannten Ist-Versteuerung muss der Empfänger einer Anzahlung aus dem Betrag der Anzahlung jeweils die Umsatzsteuer zum jeweiligen Steuersatz von 19 % bzw. 7 % herausrechnen. Die Steuer entsteht mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt worden ist.^[1]

Rz. 53

Eine Erfassung der Umsatzsteuer auf erhaltene Anzahlungen findet unter dem Posten "Sonstige Verbindlichkeiten" statt.^[2]

[1] Nieskens, in Rau/Dürrwächter, UStG, § 13 UStG Rz. 324, Stand: 5/2019.

[2] Vgl. IDW, WP Handbuch, 18. Aufl. 2023, Kap. F Rz. 405.

5.2 Rechnungserteilung bei Anzahlungen

Rz. 54

Da Anzahlungen – unabhängig von ihrer Höhe – beim Empfänger der Umsatzsteuer unterliegen, kann es empfehlenswert sein, die Umsatzsteuer bereits in der Rechnung über die Anzahlung gesondert auszuweisen und zu vereinnahmen. Geschieht dies nicht, so kann der Zahlungsverpflichtete aus der geleisteten Anzahlung keinen Vorsteuerabzug vornehmen, obwohl der Empfänger der Anzahlung stets zur Abführung der Umsatzsteuer verpflichtet ist. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 UStG ist nämlich der Vorsteuerabzug bei Anzahlungen nur möglich, wenn die Rechnung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis vorliegt und die Zahlung geleistet ist.^[1]

Rz. 55

Werden Anzahlungen mit gesondertem Umsatzsteuerausweis in Rechnung (Abschlagsrechnung) gestellt, so müssen nach § 14 Abs. 5 letzter Satz UStG in der Endrechnung (Schlussrechnung) die vor der Ausführung der Lieferung oder sonstigen Leistung vereinnahmten Teilentgelte sowie die hierauf entfallenden Umsatzsteuerbeträge abgesetzt werden, wenn über die Entgelte oder Teilentgelte Rechnungen im Sinne des § 14 Abs. 1-4 UStG ausgestellt worden sind.

Rz. 56

Die Anzahlung für die künftige Lieferung oder sonstige Leistung muss bereits im Zeitpunkt der Zahlung genau bestimmt sein.^[2]

Rz. 57

Die vorstehend skizzierte Problematik soll im Folgenden an einem einfachen Beispiel dargestellt werden.

Praxis-Beispiel

Für die Errichtung einer Lagerhalle im Juni 01 wird folgende Abschlagsrechnung erstellt:

Abschlagsrechnung
Für die Errichtung einer Lagerhalle berechnen wir als Anzahlung	440.000 EUR
abzgl. Sicherheitseinbehalt	– 40.000 EUR
Zwischensumme	400.000 EUR
zzgl. 19 % Mehrwertsteuer	76.000 EUR
Rechnungsbetrag	476.000 EUR

Der die Anzahlung leistende Unternehmer kann die ausgewiesene Umsatzsteuer von 76.000 EUR nach Zahlung als Vorsteuer abziehen, der Bauunternehmer hat 76.000 EUR Umsatzsteuer abzuführen.

Nach Fertigstellung der Lagerhalle wird folgende (umsatzsteuerlich falsche) Schlussrechnung im Juli 01 erstellt:

Erstellung einer Lagerhalle	1.000.000 EUR
zzgl. 19 % Mehrwertsteuer	190.000 EUR
Rechnungsbetrag	1.190.000 EUR
abzgl. Anzahlung	476 000 EUR
Restbetrag	714 000 EUR

Diese Schlussrechnung führt zu der problematischen Konsequenz, dass die vom Bauunternehmer abzuführende Umsatzsteuer 190.000 EUR beträgt, obwohl bereits mit der Abschlagsrechnung eine Umsatzsteuer von 76.000 EUR entstanden und bezahlt worden ist.

Die umsatzsteuerlich korrekte Schlussrechnung lautet dagegen wie folgt:

Erstellung einer Lagerhalle	1.000.000 EUR
abzgl. Anzahlung netto	400.000 EUR
Restbetrag	600.000 EUR
zzgl. 19 % Mehrwertsteuer	114.000 EUR
Rechnungsbetrag	714.000 EUR

Die vom Bauunternehmer abzuführende Umsatzsteuer beträgt 114.000 EUR. Zusammen mit der in der Abschlagsrechnung ausgewiesenen Umsatzsteuer von 76.000 EUR sind insgesamt 190.000 EUR Umsatzsteuer entstanden und an das Finanzamt zu zahlen.

Beim Leistungsempfänger sind mit der Abschlagsrechnung 76.000 EUR und in der Schlussrechnung weitere 114.000 EUR (insgesamt also 190.000 EUR) abzugsfähige Vorsteuer entstanden.

Rz. 58

Wie das vorstehende vereinfachte Beispiel zeigt, können bei nicht korrekter Schlussrechnung umsatzsteuerliche Probleme entstehen.

Rz. 59

Sind Endrechnungen nicht nach den vorstehend dargestellten Grundsätzen erstellt worden, kann der leistende Unternehmer nachträglich eine berichtigte Endrechnung fertigen. Die von ihm aufgrund der zunächst falschen Endrechnung geschuldete Steuer kann dann in entsprechender Anwendung von § 17 Abs. 1 UStG berichtigt werden.

[1] Kraeusel, inReiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 15 UStG Rz. 328, Stand: 03/2024.

[2] Kraeusel, in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 15 UStG, Rz. 328 ff., Stand: 03/2024.

5.3 Bilanzielle Behandlung der Umsatzsteuer auf Anzahlungen

Rz. 60

Aus den Grundsätzen der Bilanzierung schwebender Geschäfte und dem Charakter der Umsatzsteuer ergibt sich, dass die Umsatzsteuer auf erhaltene Anzahlungen bei der Bilanzierung erfolgsneutral zu behandeln ist. Sofern aus dem Geschäft, auf das sich die Anzahlung bezieht, ein Verlust droht, ist dieser unabhängig von der bilanziellen Behandlung der Umsatzsteuer auf Anzahlungen im Jahresabschluss zu berücksichtigen, z. B. als Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften nach § 249 Abs. 1 HGB.^[1]

Rz. 61

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