Ausbau, Umbau und Erweiterung / 1 Begriffsbestimmungen

Die Begriffe "Ausbau", "Umbau" und "Erweiterung" eines Gebäudes werden im EStG zwar erwähnt^[1], aber nicht im Einzelnen erläutert. Diese Begriffe werden vielmehr in § 17 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes (II. WoBauG) näher umschrieben und gelten auch für Rechtsvorschriften außerhalb des II. WoBauG, wenn in diesen nicht etwas anderes bestimmt ist.^[2] Die Begriffsbestimmungen des § 17 II. WoBauG sind daher auch für steuerliche Zwecke anwendbar.^[3]

[1] z. B. § 6 b Abs. 1 Satz 3 EStG.

[2] § 100 II. WoBauG.

[3] BFH, Urteil v. 4.4.2001, X R 119/97, BFH/NV 2002 S. 320.

1.1 Ausbau

Der Begriff der Ausbauten wird in § 17 WoBauG umschrieben, und zwar auch mit Wirkung für das Steuerrecht.^[1] Ausbau eines bestehenden Gebäudes ist das Schaffen von Wohnraum durch Ausbau des Dachgeschosses oder durch eine unter wesentlichem Bauaufwand durchgeführte Umwandlung von Räumen, die nach ihrer baulichen Anlage und Ausstattung bisher anderen als Wohnzwecken dienten (z. B. Ausbau von Kellerräumen zu Wohnräumen, die die bauordnungsrechtlichen Anforderungen an Aufenthaltsräume erfüllen^[2]).

Von einem Ausbau durch "Umbau von Wohnräumen unter wesentlichem Bauaufwand" ist nur dann auszugehen, wenn die Räume vor den Umbaumaßnahmen nicht über die notwendige Mindestausstattung einer Wohnung verfügten.^[3] Als Wohnungsbau durch Ausbau eines bestehenden Gebäudes gilt auch der unter wesentlichem Bauaufwand durchgeführte Umbau von Wohnräumen, die infolge Änderung der Wohngewohnheiten nicht mehr für Wohnzwecke geeignet sind, zur Anpassung an die veränderten Wohngewohnheiten.^[4]

Der Bauaufwand für einen Ausbau kann i. d. R. den Kosten nach als wesentlich angesehen werden, wenn er etwa ¹/3 des für eine vergleichbare Neubauwohnung erforderlichen Bauaufwands erreicht. Dabei muss derjenige Aufwand unberücksichtigt bleiben, der auf Erhaltungs- und Instandsetzungsmaßnahmen an der eigenen Wohnung entfällt, weil diese Aufwendungen nur auf eine Wiederherstellung des zum bestimmungsgemäßen Gebrauch geeigneten Zustands der Wohnung gerichtet sind.^[5]

Wohnräume sind nur dann "nicht mehr für Wohnzwecke geeignet", wenn sie sich objektiv nicht mehr zum dauernden Bewohnen eignen, weil die notwendige Mindestausstattung (Kochraum mit Entlüftungsmöglichkeit, Wasserzapfstelle, Spülbecken und Anschlussmöglichkeit für Gas- oder Elektroherd sowie Toilette und Bad) fehlt.^[6] Baumaßnahmen, die notwendig werden, weil die vorhandenen Wohnräume ihre Eignung zu Wohnzwecken nur infolge von Altersabnutzung oder Verwahrlosung verloren haben, fallen nicht darunter.

Bauliche Maßnahmen zur Instandsetzung eines Wohngebäudes sind danach kein Umbau i. S. d. § 17 Abs. 1 Satz 2 II. WoBauG.^[7] Auf dieser Grundlage hat der BFH den Einbau eines bisher nicht vorhandenen Badezimmers^[8], nicht dagegen die Modernisierung eines um 1900 erbauten Wohn- und Geschäftshauses für 100.000 EUR durch Einbau neuer Trennwände, neuer Fensterbänke, einer Heizung sowie mittels umfangreicher Arbeiten an Sanitäreinrichtungen als Ausbau i. S. d. § 17 Abs. 1 Satz 2 II. WoBauG beurteilt.^[9] Eine solche Erweiterung liegt z. B. vor, wenn im Vergleich zu einem offenen Balkon vor der Baumaßnahme durch teilweise Überdachung nach der Baumaßnahme zusätzlicher umbauter Raum in einem Umfang von ca. 7 m² Grundfläche entsteht.^[10]

[1] BFH, Urteil v. 28.4.1992, IX R 130/86, BStBl 1992 II S. 823.

[2] § 17 Abs. 1 Satz 1 II. WobauG.

[3] BFH, Beschluss v. 29.4.2004, III B 46/03, n. v.

[4] § 17 Abs. 1 Satz 2 II. WobauG.

[5] BFH, Urteil v. 14.5.2003, X R 32/00, BFH/NV 2003 S. 1178, m. w. N.

[6] BFH, Urteil v. 15.11.1995, X R 102/95, BStBl 1998 II S. 92; BFH, Urteil v. 11.9.1996, X R 46/93, BStBl 1998 II S. 94.

[7] BFH, Urteil v. 15.11.1995, X R 8/94, BFH/NV 1996 S. 397.

[8] BFH, Urteil v. 16.2.1993, IX R 63/88, BStBl 1993 II S. 659.

[9] BFH, Urteil v. 28.4.1992, IX R 130/86, BStBl 1992 II S. 823.

[10] FG Baden-Württemberg, Urteil v. 7.7.2005, 8 K 263/04, EFG 2005 S. 1752.

1.2 Umbau eines Gebäudes

Unter Umbau ist die wesentliche Umgestaltung bzw. Verbesserung eines bereits bestehenden Gebäudes zu verstehen. Es müssen der Wohnungsgrundriss und die Bausubstanz (Mauerwerk, Decke, Wände) durchgreifend geändert werden.^[1] Eine wesentliche Verbesserung liegt nicht bereits vor, wenn ein Gebäude generalüberholt wird, d. h. Aufwendungen, die für sich genommen als Erhaltungsaufwendungen zu beurteilen sind, in ungewöhnlicher Höhe zusammengeballt in einem Veranlagungszeitraum anfallen.

Ob eine wesentliche Verbesserung vorliegt oder nicht, entscheidet sich weder nach der zeitlichen Nähe zur Anschaffung noch nach der Höhe des getätigten Aufwands, sondern ausschließlich nach den Kriterien des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB.^[2]

Eine wesentliche Verbesserung und damit Herstellungskosten sind nur gegeben, wenn die Maßnahmen in ihrer Gesamtheit über eine zeitgemäße substanzerhaltende (Bestandteil-)Erneuerung hinausgehen, den Gebrauchswert des Gebäudes insgesamt deutlich erhöhen und damit für die Zukunft eine erweiterte Nutzungsmöglichkeit geschaffen wird. Von einer deutlichen Erhöhung des Gebrauchswerts ist z. B. aus...