Bei doppelstöckigen Personengesellschaften ist pachtende Untergesellschaft investitionszulagenberechtigt

Leitsatz

1. Verpachtet die unmittelbar an der Betriebs-Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteiligte Besitz-Personengesellschaft (Obergesellschaft) dieser eine Hotelanlage, so ist ausschließlich die Betriebs-Personengesellschaft für die bei ihr als Sonderbetriebsvermögen I zu aktivierenden Wirtschaftsgüter nach dem InvZulG anspruchs- und antragsberechtigt (Anschluss an BFH-Urteil vom 24.3.1999, I R 114/97, BFHE 188, 315, BStBl II 2000, 399, zur ertragsteuerlichen Behandlung).

2. Das Sonderbetriebsvermögen I umfasst nicht nur die der Beteiligungsgesellschaft bereits tatsächlich zur Nutzung überlassenen, sondern auch die bereits zuvor angeschafften, aber für eine spätere Nutzungsüberlassung endgültig bestimmten Wirtschaftsgüter.

Normenkette

§ 15 Abs 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 2 EStG , § 1 Abs 1 Satz 2 InvZulG 1993 , § 6 Abs. 2 Satz 2 InvZulG

Sachverhalt

Die Klägerin, eine KG, errichtete im Fördergebiet auf eigenem Grund und Boden ein Hotel und stattete dieses vollständig aus. Sie verpachtete die gesamte Hotelanlage an die P-KG, an der sie als Kommanditistin beteiligt war (51 %). Die Klägerin beantragte für die beweglichen Wirtschaftsgüter im Zusammenhang mit der Errichtung und Einrichtung des Hotels Investitionszulage.

Das FA lehnte den Antrag mit der Begründung ab, diese sei nicht anspruchsberechtigt. Klage und Revision blieben erfolglos.

Entscheidung

Der BFH war der Auffassung, die Wirtschaftsgüter, für die Investitionszulage beantragt worden sei, hätten zum Betriebsvermögen der P-KG gehört, deshalb sei die Klägerin nicht anspruchsberechtigt. Da die Wirtschaftsgüter bereits zum Zeitpunkt ihrer Anschaffung zum Einsatz im Hotel bestimmt gewesen seien und die Verpachtung bereits in der Investitionsphase geplant gewesen sei, seien sie auch von Anfang an Sonderbetriebsvermögen der Pächterin und nicht der Klägerin gewesen.

Hinweis

Personengesellschaften, die im Fördergebiet begünstigte Investitionen vornehmen, haben Anspruch auf Investitionszulage. Sind an einer Investition mehrere Personengesellschaften beteiligt, kann die Bestimmung des Anspruchsberechtigten schwierig sein. Da neben weiteren Voraussetzungen erforderlich ist, dass die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen des Antragstellers gehören, ist anspruchsberechtigt diejenige Gesellschaft, in deren Betriebsvermögen sich die Wirtschaftsgüter befinden. Diese Frage ist nach den allgemeinen bilanzrechtlichen Regeln zu beantworten.

Nach der Rechtsprechung des BFH sind bei doppelstöckigen gewerblich tätigen Personengesellschaften Wirtschaftsgüter, die die Obergesellschaft der Untergesellschaft zur betrieblichen Nutzung zur Verfügung stellt, als Sonderbetriebsvermögen der Untergesellschaft zu bilanzieren. Diese Bilanzierung geht der Erfassung als Betriebsvermögen bei der Obergesellschaft vor.

Verpachtet demnach eine Personengesellschaft Wirtschaftsgüter an eine andere Personengesellschaft, an der sie beteiligt ist, ist die Pächterin und nicht die Verpächterin anspruchsberechtigt. Hiervon ist auch dann auszugehen, wenn zwischen den Personengesellschaften eine mitunternehmerische Betriebsaufspaltung gegeben ist.

Zwar hat der BFH in Fällen von Betriebsaufspaltungen eine Anspruchberechtigung des Besitzunternehmens angenommen. Hierbei handelte es sich aber um Betriebsaufspaltungen, bei denen die Betriebsgesellschaft eine GmbH gewesen war. Bei Anwendung allgemeiner bilanzrechtlicher Grundsätze wäre in diesen Fällen eine Zulagengewährung ausgeschlossen. Da sich die Wirtschaftsgüter nicht in einer Betriebsstätte der Besitzgesellschaft befinden, könnte diese keine Investitionszulage erlangen. Ebenso wenig könnte die Betriebsgesellschaft Investitionszulage beanspruchen, da die Wirtschaftsgüter nicht zum Anlagevermögen der GmbH gehören.

Bei einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung besteht für eine abweichende zulagenrechtliche Einordnung jedoch kein Bedürfnis, weil in diesen Fällen die Betriebsgesellschaft Investitionszulage beanspruchen kann, da sie alle Voraussetzungen hierfür erfüllt.

In Zweifelsfällen ist anzuraten, für beide Gesellschaften Investitionszulage zu beantragen und ein Verfahren ruhen zu lassen. Da die neunmonatige Ausschlussfrist ab 1.1.1999 entfallen ist, kann der Antrag für die zweite Gesellschaft bis zum Ablauf der vierjährigen Festsetzungsfrist gestellt werden.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 7.12.2000, III R 35/98