Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 1.1 Inhalt und Regelungszweck

Rz. 1

§ 300 HGB regelt die Ableitung des Konzernabschlusses aus den Einzelabschlüssen der einbezogenen TU unter Rückgriff auf Konsolidierungsgrundsätze, welche als Grundsätze ordnungsmäßiger Konzernrechnungslegung – kurz GoK – zusammengefasst werden. Nach § 297 Abs. 2 HGB ist der Konzernabschluss klar und übersichtlich aufzustellen und hat unter Beachtung der GoB i. S. e. Generalnorm ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Konzerns zu vermitteln. Aufgabe der GoK ist es also, die Aussagefähigkeit des Konzernabschlusses sicherzustellen und entscheidungsnützliche Informationen i. R. d. Konzernabschlusses sachgerecht und zweckentsprechend zu vermitteln.^[1] Bezogen auf die Konzernrechnungslegung ist zu berücksichtigen, dass die aus den Zwecken des Einzelabschlusses entwickelten GoB das geforderte Bild der wirtschaftlichen Lage der Einheit Konzern nicht vermitteln können, sodass die GoK für den Konzernabschluss ergänzend neben die ebenfalls zu beachtenden GoB treten.^[2]

Viele GoK-relevante Probleme – wie z. B. Fragen hinsichtlich der Abgrenzung des Konsolidierungskreises oder auch Anforderungen an die Konsolidierung – haben zwangsläufig kein Äquivalent auf der Ebene des Einzelabschlusses. Dies erfordert die Entwicklung und Ausgestaltung von Normen, mittels derer mehr oder weniger offene Probleme im Bereich der Konzernabschlusserstellung gelöst werden können. Im Ergebnis sind die GoK entwickelt worden, um eine ordnungsmäßige Konzernrechnungslegung auf unterschiedlichsten Ebenen zu gewährleisten.^[3] Unterstützend wirkt dabei das DRSC, das Rechnungslegungsempfehlungen erarbeitet, die nach der Bekanntmachung durch das BMJ gem. § 342q Abs. 2 HGB die Vermutung in sich tragen, dass bei Anwendung der Empfehlungen die GoK erfüllt sind (§ 342q Rz 41 ff.).^[4]

Ausgehend von den Zwecken des Konzernabschlusses ist zwischen allgemeinen Anforderungen an die Handelsbilanzen II, den Summenabschluss und die Konsolidierung zu unterscheiden.^[5] Die Überschrift von § 300 HGB "Konsolidierungsgrundsätze, Vollständigkeitsgebot" ist insofern irreführend, als § 300 HGB nicht sämtliche Konsolidierungsgrundsätze des HGB umfasst, sondern lediglich jene in Bezug auf die Zusammenfassung der Einzelabschlüsse mittels Vollkonsolidierung, die Einheitlichkeit der Bilanzierung und die Vollständigkeit des Konzernabschlusses.^[6]

Praxis-Beispiel

Zusammenfassend gibt es nachfolgende wesentliche im Schrifttum dargestellte, aber größtenteils nicht in § 300 HGB kodifizierte Konsolidierungsgrundsätze:^[7]

• Vollständigkeit des Konsolidierungskreises (§ 294 Abs. 1 HGB),
• Beachtung der GoB aus den Regelungen des Einzelabschlusses (§ 297 Abs. 2 Satz 2 HGB i. V. m. § 298 Abs. 1 HGB),
• Klarheit und Übersichtlichkeit (§ 297 Abs. 2 Satz 1 HGB),
• "True and Fair View" (§ 297 Abs. 2 Satz 2 HGB),
• Fiktion der rechtlichen Einheit des Konzerns (§ 297 Abs. 3 Satz 1 HGB), mit der Notwendigkeit der Kapital-, Schulden- sowie Aufwands- und Ertragskonsolidierung und der Zwischenergebniseliminierung (§§ 301, 303–305 HGB),
• Stetigkeit der Konsolidierungsmethoden (§ 297 Abs. 3 Satz 2 HGB),
• einheitlicher Abschlussstichtag (§ 299 Abs. 1 HGB i. V. m. § 299 Abs. 2 Satz 1 HGB),^[8]
• Vollkonsolidierung und Zusammenfassung der Einzelabschlüsse (§ 300 Abs. 1 HGB),
• Vollständigkeit des Konzernabschlusses (§ 300 Abs. 2 Satz 1 HGB),
• Einheitlichkeit der Bilanzierung (§ 300 Abs. 2 Satz 2 HGB),
• Einheitlichkeit der Bewertung (§ 308 Abs. 1 Satz 1 HGB),
• Einheitlichkeit der Währung (§ 308a HGB),
• Wirtschaftlichkeit (z. B. § 291 Abs. 1, § 293, § 296 Abs. 1 HGB),
• Wesentlichkeit (z. B. § 296 Abs. 2, § 303 Abs. 2, § 304 Abs. 3 HGB).

Rz. 2

§ 300 Abs. 1 Satz 1 HGB verlangt, dass der Einzelabschluss des MU und die Einzelabschlüsse der TU im Konzernabschluss zusammenzufassen sind, soweit die TU in den Konsolidierungskreis einbezogen werden. Die geforderte Zusammenfassung bezieht sich auf die Bilanzen und die GuVs und ergibt die Summenbilanz und die Summen-GuV – beide als technische Vorstufe zur Konsolidierung.^[9]

Rz. 3

Sofern die Eigenart des Konzernabschlusses keine Abweichung bedingt oder in anderen Vorschriften nichts Abweichendes vorgeschrieben ist, sind die Anteile im Besitz des MU gem. § 300 Abs. 1 Satz 2 HGB durch die Posten der TU zu ersetzen, sofern diese nach dem Recht des MU bilanzierungsfähig sind.

Rz. 4

Generell gelten für den Bilanzansatz im Konzernabschluss die Bilanzierungsvorschriften des MU. Gem. § 300 Abs. 2 Satz 1 HGB sind die VG, Schulden und RAP, Sonderposten sowie die Erträge und Aufwendungen der in den Konzernabschluss einzubeziehenden Unt unabhängig von ihrer Berücksichtigung in den Einzelabschlüssen dieser Unt vollständig in den Konzernabschluss aufzunehmen, soweit nach dem Recht des MU kein Bilanzierungsverbot oder -wahlrecht besteht. Die Posten werden also aufgenommen, weil sie nach dem Recht des MU bilanzierungspflichtig oder bilanzierungsfähig sind und das MU sein Wahlrecht entsprechend ausübt, nicht aber weil die Posten bereits in den E...