Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 2 Prüfung des Jahresabschlusses (Abs. 1 und Abs. 4a)

2.1 Gegenstand (Abs. 1 Satz 1 und Abs. 4a)

Rz. 28

Der in § 316 Abs. 1 HGB formulierte Prüfungsgegenstand bestimmt u. a. den Jahresabschluss als Gegenstand der Abschlussprüfung. § 317 Abs. 1 Satz 1 HGB postuliert die Einbeziehung der Buchführung (§§ 238, 239 HGB) in die Prüfung des Jahresabschlusses. Hierzu rechnen nicht nur die eigentliche Finanzbuchführung, sondern auch die rechnungslegungsbezogenen Teile der Nebenbuchhaltungen, wie bspw.:

• Anlagenbuchhaltung,
• Lohn- und Gehaltsbuchhaltung,
• Lagerbuchhaltung,
• Debitoren- und Kreditorenbuchhaltung.

Rz. 29

Zur Prüfung der Buchführung rechnet zwar nicht unmittelbar die Kostenrechnung, sodass diese nicht der Prüfung unterliegt. Die Kostenrechnung wird aber häufig i. R. d. Jahresabschlussprüfung zumindest in Teilen in die Prüfungshandlungen des Abschlussprüfers eingebunden, da aus ihr Informationen zur Aufstellung des Jahresabschlusses (z. B. Bewertung von Vorräten, § 255 Rz 112 ff.) oder zur Gliederung von Jahresabschlussbestandteilen (z. B. Aufstellung der GuV nach dem UKV, § 275 Rz 17) stammen.

Rz. 30

Explizit in der Vorschrift nicht genannt ist das Inventar (§ 240 HGB), das aber ebenfalls Gegenstand der Jahresabschlussprüfung ist, da es eine notwendige Zwischenstufe zwischen Buchführung und Jahresabschluss darstellt (§ 240 Rz 2).

Rz. 31

Der Jahresabschluss besteht im Regelfall aus den Bestandteilen:

• Bilanz,
• GuV und
• Anhang.

Rz. 32

Bei kapitalmarktorientierten KapG i. S. v. § 264d HGB, die keinen Konzernabschluss aufstellen müssen, bestimmt § 264 Abs. 1 Satz 2 HGB, dass diese zusätzlich eine Kapitalflussrechnung und einen EK-Spiegel als Bestandteile des Jahresabschlusses aufstellen müssen; fakultativ können diese Ges. auch eine Segmentberichterstattung als Bestandteil des Jahresabschlusses aufnehmen (§ 264 Rz 33).

Rz. 33

Eine Beschränkung des gesetzlichen Prüfungsgegenstands durch den Abschlussprüfer oder durch Regelungen im Prüfungsvertrag ist unzulässig.^[1] Dagegen sind Erweiterungen des Prüfungsgegenstands durch den Auftraggeber zulässig.

Praxis-Beispiel

Der Aufsichtsrat erteilt dem Abschlussprüfer der prüfungspflichtigen AG gem. § 111 Abs. 2 Satz 3 AktG den Prüfungsauftrag und gibt ihm in diesem Zusammenhang auf, das interne Kontrollsystem im Zusammenhang mit der Bewertung von Beteiligungen intensiv zu prüfen und darüber in der Bilanzsitzung des Aufsichtsrats zu berichten.

Rz. 34

Nicht zum Prüfungsgegenstand der Prüfung des Jahresabschlusses zählen branchenspezifische gesetzliche Erweiterungen der Abschlussprüfung (Rz 16) sowie die Prüfung des Versicherungsschutzes der Ges.

Rz. 35

Durch den i. R. d. AReG eingefügten Abs. 4a wird klargestellt, dass sich die Abschlussprüfung ebenfalls nicht darauf zu erstrecken hat, ob der Fortbestand des geprüften Unt oder die Wirksamkeit und Wirtschaftlichkeit der Geschäftsführung zugesichert werden kann. Es handelt sich um die Umsetzung von Art. 25a EU-RL 2014/56/EU und soll den Verantwortungsbereich des Abschlussprüfers von dem der Geschäftsführung abgrenzen.^[2] Änderungen ggü. der früheren Rechtslage ergaben sich durch Abs. 4a nicht.

[1] Vgl. IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. L Tz 12.

[2] Vgl. BT-Drs. 18/7219 v. 11.1.2016 S. 38.

2.2 Umfang (Abs. 1 Satz 2 und 3)

Rz. 36

Der Umfang der Prüfung des Jahresabschlusses wird in Abs. 1 Satz 2 und 3 nur indirekt geregelt, indem dort bestimmte Aussagen über den Prüfungsgegenstand gefordert werden.^[1]

Rz. 37

Satz 2 der Vorschrift verlangt vom Abschlussprüfer die Prüfung, ob der Jahresabschluss den gesetzlichen Vorschriften und den ergänzenden Vorschriften des Gesellschaftsvertrags bzw. der Satzung entspricht. Zu den gesetzlichen Vorschriften zählen in erster Linie die Vorschriften des HGB:

• zur Buchführung (§§ 238, 239, 257 HGB),
• zum Inventar (§§ 240–241 HGB) und
• zur Aufstellung des Jahresabschlusses (§§ 242–288 HGB sowie die maßgeblichen Übergangsregelungen des EGHGB).

Rz. 38

Darüber hinaus sind rechtsformspezifische Bestimmungen zu beachten:

• für die AG/KGaA/SE (§§ 56, 71–71e, 58, 150, 152, 158, 160, 161, 286, 288 AktG),
• für die GmbH (§§ 29–33, 42 GmbHG),
• für haftungsbeschränkte Personenhandelsgesellschaften (§§ 120–121, 128a, 167–168, 172a, 264a–c HGB),
• für Genossenschaften (§§ 336–338 HGB, §§ 33, 48 GenG).

Rz. 39

Branchenspezifische Regelungen sehen die folgenden gesetzlichen Bestimmungen vor:

• Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute (§§ 340a–340h HGB, Verordnung über die Rechnungslegung der Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsinstitute^[2]),
• VersicherungsUnt (§§ 341a–341h HGB, Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen^[3], Verordnung über die Rechnungslegung von Pensionsfonds^[4]),
• Zahlungsinstitute (Verordnung über die Rechnungslegung der Zahlungsinstitute^[5]),
• Kapitalanlagegesellschaften (§§ 19d, 44 InvG, Verordnung über Inhalt, Umfang und Darstellung der Rechnungslegung von Sondervermögen, Investmentaktiengesellschaften und Investmentkommanditgesellschaften sowie über die Bewertung der zu dem Investmentvermögen gehörenden VG (KARBV)^[6]),
• Investmentaktiengesellschaften (§ 110 InvG),
• Unternehmensbe...