Dipl.-Kfm. Thomas Budde, Dipl.-Kfm. Georg van Hall
Rz. 22
Bei der Ermittlung latenter Steuern i. R. d. Kons. von PersG ist zu beachten, dass bei der Ermittlung der steuerlichen Wertansätze der VG, Schulden, RAP und Sonderposten nicht allein auf die Wertansätze in der Steuerbilanz des einzubeziehenden TU abzustellen ist, sondern dass darüber hinaus etwaige Ergänzungsbilanzen eines, mehrerer oder aller Gesellschafter in die Betrachtung einzubeziehen sind. In der Ergänzungsbilanz spiegeln sich die über die steuerlichen Buchwerte der im Gesamthandsvermögen befindlichen VG, Schulden und RAP hinausgehenden bzw. die für den GoF geleisteten Kaufpreiszahlungen bei Eintritt eines Gesellschafters wider. Nicht einzubeziehen sind Sonderbilanzen, da das darin abgebildete Vermögen sich weder im rechtlichen Eigentum des TU befindet noch ihm wirtschaftlich zugerechnet wird (§ 246 Abs. 1 HGB). Sofern das Sonderbetriebsvermögen allerdings dem rechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentum eines in den Konzernabschluss einzubeziehenden Unt zuzurechnen ist, gelangt es hierdurch zum Ausweis im Konzernabschluss (DRS 18.39).
Nicht zuletzt wegen der unterschiedlichen Zurechnung des Sonderbetriebsvermögens in der jeweiligen Handels- und Steuerbilanz der betreffenden Unt kann es z. B. aufgrund unterschiedlicher Abschreibungen zu unterschiedlichen Entwicklungen der als Sonderbetriebsvermögen klassifizierten VG und ihrer steuerlichen Wertansätze kommen. Wegen der gewerbesteuerlichen Hinzurechnungs- und Kürzungsvorschriften (§§ 8 Nr. 8, 9 Nr. 2 GewStG) fallen beim MU (Gesellschafter) keine latenten Steuern an. Es kann aber der Ansatz von KSt erforderlich sein, wenn der Gesellschafter eine KapG ist (IDW RS HFA 18.42 ff.)
Eine weitere Besonderheit ist zu berücksichtigen, sofern bei der PersG die Gewinnverwendung einer gesellschaftsvertraglichen Bestimmung oder eines darauf gründenden Gesellschafterbeschlusses unterliegt, durch die bzw. den den Gesellschaftern der PersG die Verfügungsgewalt über den zu verteilenden Gewinn, z. B. durch Einstellung in die Rücklagen, entzogen wird. Dies kann dazu führen, dass im Jahresabschluss des Gesellschafters eine Forderung auf den Gewinnanteil erst zum Zeitpunkt einer Beschlussfassung durch die GesV und somit ggf. erst in einem anderen Gj entsteht (IDW RS HFA 18.20). Steuerlich erfolgt die Gewinnzuweisung in dem Veranlagungszeitraum, in dem der steuerliche Gewinn entstanden ist. Im Jahresabschluss führt dies zu einem Ansatz aktiver latenter Steuern, der im Konzernabschluss zu eliminieren ist.
Praxis-Beispiel (Beträge in TEUR)
Eine GmbH ist an einer KG beteiligt (Buchwert der Beteiligung 100 GE). Zur Vereinfachung wird angenommen, dass der GmbH alle Anteile an der KG gehören. Einziger Geschäftsvorfall der GmbH im Gj ist die Abschreibung ihres Sachanlagevermögens i. H. v. 30 GE, das gleichzeitig als Sonderbetriebsvermögen (SBV) der KG klassifiziert ist. Die KG erzielt in dem Gj Umsatzerlöse i. H. v. 100 GE, die als Forderungen ausgewiesen werden. Des Weiteren sind Abschreibungen auf das Sachanlagevermögen i. H. v. 50 GE zu berücksichtigen, die in gleicher Höhe steuerlich berücksichtigt werden. Das SBV der KG wird im Gegensatz zu seiner handelsrechtlichen Abschreibung bei der GmbH aber i. H. v. 40 GE abgeschrieben.
Die KG erzielt im Gj einen Jahresüberschuss i. H. v. 50 GE, der in Folge von gesellschaftsvertraglichen Gewinnverwendungsvorgaben in voller Höhe den Gewinnrücklagen zugeführt wird.
Nachfolgend wird die Behandlung der Geschäftsvorfälle in dem Jahresabschluss und in den Steuerbilanzen der GmbH und KG und im Konzernabschluss der GmbH dargestellt: