Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3.1 Angaben zu Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden (Abs. 2 Nr. 1)

3.1.1 Bilanzierungsmethoden

Rz. 28

Als eine erste Angabe im Kontext der Bilanzierungs- und Bewertungsmethode sollten unter Verweis auf § 264 Abs. 2 Satz 2 HGB zusätzliche Informationen im Anhang aufgenommen werden, wenn die weitere Anwendung der Fortführungsprämisse in Zweifelsfällen, d. h. bei wesentlicher Unsicherheit bez. Ereignissen und Gegebenheiten, nicht sicher ist.^[1] Andernfalls vermittelt der Jahresabschluss kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild.^[2]

Praxis-Beispiel

Sowohl die Corona-Pandemie im Jahr 2020 als auch der russische Krieg in der Ukraine sind Beispiele, bei denen durch wertbegründende Ereignisse jeweils im Februar eine sehr große Unsicherheit in die Zeit der Aufstellung des Jahresabschlusses für Unt mit kalenderjahrgleichem Gj fiel. Das IDW hat dazu jeweils Hinweise für den Umgang, die Berichterstattung und Prüfung gegeben.^[3]

Konkret müssen die gesetzlichen Vertreter im Abschluss

• die wichtigsten Ereignisse oder Gegebenheiten, die bedeutsame Zweifel an der Fähigkeit des Unt zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen können, und die Pläne der gesetzlichen Vertreter zum Umgang mit diesen Ereignissen oder Gegebenheiten angeben und
• eindeutig angeben, dass eine wesentliche Unsicherheit im Zusammenhang mit Ereignissen oder Gegebenheiten besteht, die bedeutsame Zweifel an der Fähigkeit des Unt zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen können, und das Unt daher möglicherweise nicht in der Lage ist, im gewöhnlichen Geschäftsverlauf seine Vermögenswerte zu realisieren sowie seine Schulden zu begleichen.

Diese Angaben sind unabhängig von anderen Befreiungen notwendig, d. h. auch kleine KapG, die keinen Nachtragsbericht nach § 285 Nr. 33 HGB zu erstellen haben (§ 288 Abs. 1 HGB), sind zu dieser Anhangangabe verpflichtet. "Aufgrund der expliziten gesetzlichen Befreiungsvorschriften in Bezug auf Nachtrags- bzw. Lageberichterstattung ist nach der Wertung des Gesetzgebers keine entsprechende Berichterstattung erforderlich. Bestehen allerdings wesentliche Unsicherheiten im Zusammenhang mit Ereignissen und Gegebenheiten, die bedeutsame Zweifel an der Fähigkeit des Unternehmens zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen können (sog. bestandsgefährdende Risiken), muss der Bilanzierende darüber berichten (IDW PS 270 n. F., Tz. 9; vgl. Frage 2.5.). Kleine KapG, die nicht freiwillig einen Lagebericht aufstellen, haben eine solche Berichterstattung in den Anhang aufzunehmen."^[4]

Sollte ein Unt keinen Anhang aufzustellen haben, so sind die Angaben an anderer geeigneter Stelle notwendig, etwa unter der Bilanz. Sind die einer Fortführung ggf. entgegenstehenden tatsächlichen und rechtlichen Gegebenheiten nicht hinreichend konkret, um von einer Durchbrechung der Prämisse auszugehen, besteht die Vermutung der Fortführung fort. Eine Verletzung der Generalnorm des § 264 HGB kann in diesen Fällen keinesfalls attestiert werden und eine entsprechende Angabe ist nicht begründbar (§ 252 Rz 34 ff.).

Rz. 29

Obwohl der Begriff Bilanzierungsmethode nicht gesetzlich fixiert ist, lässt sich ableiten, dass darunter ein planmäßiges Vorgehen bei der Ansatzentscheidung eines Bilanzpostens zu verstehen ist. I. R. d. Ansatzentscheidung wird geprüft, ob ein VG bzw. eine Schuld bilanzierungsfähig ist und ob bilanziert werden muss oder bei Wahlrechten bilanziert werden darf. Dies schließt die Betrachtung der Fragen des Umfangs und des Zeitraums der Bilanzierung ein. Somit sind auch Ausweiswahlrechte anzugeben. Bei eindeutigen gesetzlichen Ansatzvorgaben sind keine Angaben im Anhang notwendig. Dagegen sind Angaben zur Bilanzierungsmethode immer dann notwendig, wenn die Art des Bilanzierungsansatzes von Entscheidungen des Bilanzierenden abhängt.^[5]

Rz. 30

Das HGB räumt folgende Ansatzwahlrechte ein:^[6]

• Ansatz von selbst geschaffenen immateriellen VG (§ 248 Abs. 2 HGB);
• Nichtansatz für Pensionsrückstellungen für Altzusagen; dies gilt auch für mittelbare Verpflichtungen aus einer Zusage und ähnliche unmittelbare sowie mittelbare Verpflichtungen (§ 249 Abs. 1 Satz 1 HGB i. V. m. Art. 28 Abs. 1 EGHGB);
• Einstellung eines Disagios in den aktiven RAP (§ 250 Abs. 3 HGB);
• Nichtansatz aktiver latenter Steuern (§ 274 Abs. 1 Satz 2 HGB);
• unsaldierter Ausweis aktiver und passiver latenter Steuern (§ 274 Abs. 1 HGB);
• tw. Ergebnisverwendung (§ 268 Abs. 1 HGB).

Im Anhang ist nur die Angabe der Bilanzierungsmethode notwendig, d. h. es ist darauf einzugehen, wie Wahlrechte und Ermessensentscheidungen ausgefüllt wurden. Eine Begründung ist nicht gefordert.^[7] Die i. R. d. Übergangs auf das BilMoG aufgrund von Art. 67 EGHGB weiter bestehenden Altwahlrechte, wie insb.

• Sonderposten mit Rücklagenanteil (§ 247 Abs. 3 HGB a. F., § 273 HGB a. F., Art. 67 Abs. 3 EGHGB),
• aktive RAP (§ 250 Abs. 1 Satz 2 HGB a. F., Art. 67 Abs. 3 EGHGB),
• Aufwandsrückstellungen (§ 249 Abs. 2 HGB a. F., Art. 67 Abs. 3 EGHGB)

sind ebenfalls angabepflichtig.

Rz. 31

Neben den explizit gewährten Wahlrechten können Ansatzentscheidungen durch die Auslegung von Einschätzungsspielräume...