Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 3.1 Form und Inhalt – Vollständigkeit/Richtigkeit (Abs. 1 Satz 1–3)

Rz. 22

Die Wiedergabe des Jahresabschlusses, des Einzelabschlusses nach § 325 Abs. 2a HGB und des Konzernabschlusses sowie des Lageberichts und des Konzernlageberichts sowie der Erklärungen der gesetzlichen Vertreter nach § 264 Abs. 2 Satz 3, § 289 Abs. 1 Satz 5, § 297 Abs. 2 Satz 4 oder § 315 Abs. 1 Satz 5 HGB erfordert gem. Abs. 1 Satz 2 in Bezug auf Form und Inhalt die Einhaltung des Gebots der Vollständigkeit und Richtigkeit. Die Pflichtpublizität muss nach Abs. 1 Satz 1 den für die Aufstellung maßgeblichen Vorschriften entsprechen, sofern nicht Erleichterungen nach den §§ 326 und 327 HGB in Anspruch genommen werden oder eine Rechtsverordnung hiervon Abweichungen ermöglicht.

Unter Richtigkeit ist in diesem Zusammenhang zu verstehen, dass Fehler bei der Wiedergabe nicht vorkommen. Fehler bei der Publizität, die nicht in den Originalunterlagen vorkommen, sind entsprechend zu korrigieren. Bei Ges., welche die Erleichterungen der §§ 326, 327 HGB in Anspruch nehmen, ist die entsprechend gekürzte Fassung maßgebend. Der Grundsatz der Vollständigkeit und Richtigkeit wird durch die Inanspruchnahme von Erleichterungen i.  R. d. Offenlegung nicht verletzt – er wird in gewisser Weise an die reduzierte Publizitätspflicht angepasst.^[1] Auch dürfen Offenlegungserleichterungen bis zum Zeitpunkt der Offenlegung nachgeholt werden. Bei der Veröffentlichung oder Vervielfältigung dürfen die Erleichterungen dann nicht mehr nachgeholt werden.

Rz. 23

In der Originalfassung enthaltene Fehler dürfen im Interesse der Kongruenz von Vorlage und Wiedergabe dem Gebot der Richtigkeit entsprechend nicht korrigiert werden. Das Korrekturverbot gilt dabei allerdings nur für materielle Fehler, nicht aber für Druckfehler sowie mit dem Publizitätsverfahren entstandene Fehler.^[2] Rundungen sind zulässig.^[3]

Rz. 24

Das Gebot der Vollständigkeit bedingt ein Verbot zur Durchführung von Kürzungen sowie Zusammenfassungen. Es gilt sowohl bei der Offenlegung, der Veröffentlichung als auch der Vervielfältigung. Mit dem Gebot werden zudem Umgliederungen ausgeschlossen. Auch eine nachträgliche Trennung eines mit dem Konzernanhang zusammengefassten Anhangs des MU kommt nicht in Betracht. Gewählte Gestaltungsvarianten sind grds. beizubehalten.

Rz. 25

Erweiterungen sind grds. gestattet, unterliegen jedoch einigen Anforderungen. Sie dürfen nicht im Widerspruch zu den Angaben des Abschlusses in der maßgeblichen Fassung stehen und müssen deutlich davon abgegrenzt werden.^[4] Eine Trennung der Erweiterungen ist ferner von bereits bei der Aufstellung vorgenommenen freiwilligen Angaben erforderlich. Zudem ist eine räumliche Trennung empfehlenswert.

Rz. 26

Sowohl die Unterlagen der Offenlegung als auch die gesetzlich vorgeschriebene Veröffentlichung und Vervielfältigung sind gem. § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB in deutscher Sprache zu publizieren.^[5] Übersetzungen fallen, sofern alle Unterlagen (inklusive des vollständigen Bestätigungsvermerks) analog zur maßgeblichen Fassung ohne Änderungen veröffentlicht werden und i. R. etwaiger Währungsumrechnungen ausreichende Erläuterungen beigefügt werden, nicht unter den Begriff der Wiedergabe i. S. d. § 328 HGB.

Rz. 27

Die im Zuge der ESEF-Einführung erfolgte Erweiterung der betroffenen Unterlagen um die, den jeweiligen Unterlagen beizufügenden, schriftlichen Erklärungen nach bisher § 264 Abs. 2 Satz 3 (Bilanzeid), § 289 Abs. 1 Satz 5 (Lageberichtseid), § 297 Abs. 2 Satz 4 (Konzernbilanzeid) oder § 315 Abs. 1 Satz 5 HGB (Konzernlageberichtseid) folgte aus der notwendigen gesonderten Erstellung dieser Erklärungen und der Änderung der offenlegungspflichtigen Unterlagen nach § 325 Abs. 1 Satz 1 HGB.

Der RegE CSRD-UmsG sieht vor, dass die o. g. beizufügenden Versicherungen der Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs von Inlandsemittenten hinsichtlich des Jahresabschlusses und des Lageberichts respektive des Konzernabschlusses und des Konzernlageberichts in den neuen §§ 289h und 315f HGB-E zusammengeführt werden, woraus sich eine redaktionelle Änderung von § 328 Abs. 1 Satz 1 HGB insofern ergeben dürfte, dass die Wörter "§ 264 Absatz 2 Satz 3, § 289 Absatz 1 Satz 5, § 297 Absatz 2 Satz 4 oder § 315 Absatz 1 Satz 5" durch die Wörter "§ 289h Absatz 1 oder 2 oder § 315f Absatz 1 oder 2" ersetzt werden. Da zum Zeitpunkt des Redaktionsschlusses dieser Kommentierung das CSRD-UmsG noch nicht in einer verabschiedeten Form vorlag, sind die auf Basis des RegE CSRD-UmsG zu erwartenden Änderungen gesondert in Kapitel 9 aufgeführt.

[1] Ähnlich auch Grottel, in Beck Bil-Komm., 14. Aufl. 2024, § 328 HGB Rz 27.

[2] Vgl. Müller, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 328 HGB Rz 26, Stand: 07/2024; Grottel, in Beck Bil-Komm., 14. Aufl. 2024, § 328 HGB Rz 29.

[3] So etwa auch ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 328 HGB Rz 43.

[4] Vgl. Müller, in Baetge/Kirsch/Thiele, Bilanzrecht, § 328 Rz 29, Stand: 07/2024.

[5] Vgl. Grottel, in Beck Bil-Komm., 14. Aufl. 2024, § 328 HGB Rz 32.