Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4 Besonderheiten

4.1 Anwendung auf nach § 296 HGB nicht einbezogene Tochterunternehmen

Rz. 37

Auch ohne ausdrücklichen Hinweis kommt für TU, die aufgrund von § 296 HGB nicht im Wege der VollKons einbezogen werden, die Behandlung als assoziierte Unt in Betracht.^[1] Werden TU nicht in den KonsKreis einbezogen und liegen die Voraussetzungen des § 311 Abs. 1 Satz 1 HGB vor, so kann auf die Behandlung als assoziiertes Unt nur bei untergeordneter Bedeutung nach § 311 Abs. 2 HGB verzichtet werden. DRS 26.B5 spricht hier von unechten assoziierten Unt, d. h., solche Unt, die entweder nicht anteilsmäßig konsolidierte GemeinschaftsUnt oder nicht vollkonsolidierte TU sind. Damit werden die bereits in der Vergangenheit geführten Diskussionen aufgenommen, sodass sich für die Praxis keine wesentlichen Auswirkungen ergeben. Insb. begründet DRS 26 insoweit keinen Automatismus einer Einbeziehung. Auch weiterhin ist zu prüfen, ob die Tatbestandsvoraussetzungen des § 311 Abs. 1 Satz 1 HGB vorliegen.

Rz. 38

Das Wahlrecht, auf die Einbeziehung eines TU in den Konzernabschluss zu verzichten, wenn die Ausübung der Rechte in Bezug auf das Vermögen oder die Geschäftsführung erheblich und andauernd beschränkt ist (§ 296 Abs. 1 Nr. 1 HGB), dürfte grds. auch eine Anwendung der Equity-Methode verhindern, da es in diesem Fall regelmäßig am maßgeblichen Einfluss fehlt.^[2]

Besteht nach § 296 Abs. 1 Nr. 2 HGB ein Wahlrecht, wegen unverhältnismäßiger Kosten oder Verzögerungen auf die VollKons zu verzichten, so wird in den meisten Fällen die Behandlung als assoziiertes Unt in Betracht kommen, sofern tatsächlich ein maßgeblicher Einfluss ausgeübt wird und die für die Anwendung der Equity-Methode notwendigen Informationen zeitgerecht und mit vertretbaren Kosten erlangt werden können (DRS 26.11).

Rz. 39

Sind die Anteile an einem TU ausschl. mit der Absicht der Weiterveräußerung erworben worden, kann die VollKons nach § 296 Abs. 1 Nr. 3 HGB unterbleiben. In diesem Fall besteht keine Beteiligung i. S. d. § 271 Abs. 1 HGB, sodass die Behandlung des TU als assoziiertes Unt ausgeschlossen ist, auch wenn vorübergehend maßgeblicher Einfluss ausgeübt wird.^[3] Zudem sieht DRS 26.13 vor, dass, sofern die Anteile an einem TU nur tw. in Weiterveräußerungsabsicht erworben worden sind und die nach der geplanten Weiterveräußerung weiterhin gehaltenen Anteile nur noch maßgeblichen Einfluss vermitteln, sämtliche Anteile an diesem TU vom Erwerbszeitpunkt an nach der Equity-Methode bilanziert werden dürfen. Rechtlich lässt sich dieses Wahlrecht nicht begründen, dürfte aber wohl die tw. anzutreffende Bilanzierungspraxis spiegeln.

Rz. 40

Für TU, die nach § 296 Abs. 2 HGB wegen untergeordneter Bedeutung nicht einbezogen werden, wird regelmäßig auch nach § 311 Abs. 2 HGB auf die Anwendung der Equity-Methode verzichtet. Im Schrifttum wird vielfach die Auffassung vertreten, dass diese generell nicht nach den Vorschriften für assoziierte Unt behandelt werden müssen bzw. die Befreiung großzügig anzuwenden sei.^[4] Die pauschale Anwendung des § 311 Abs. 2 HGB auf TU, die nach § 296 Abs. 2 HGB nicht konsolidiert werden, erscheint aber nicht gerechtfertigt, selbst wenn in vielen Fällen auch zugleich die Beteiligung von untergeordneter Bedeutung sein wird.^[5]

[1] Vgl. IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. G Tz 596; Busse von Colbe, in FS Grochla, 1986, S. 254. Liegen die Voraussetzungen des § 311 HGB nicht vor, ist das TU zu AK im Konzernabschluss auszuweisen.

[2] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 311 HGB Rz 64.

[3] Ebenso DRS 26.12, soweit Anteile zum Zweck der Weiterveräußerung in naher Zukunft erworben worden sind.

[4] Vgl. Schäfer, Bilanzierung von Beteiligungen an assoziierten Unternehmen nach der Equity-Methode, S. 198; Schmalenbach-Gesellschaft – Deutsche Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., AK "Externe Unternehmensrechnung", Aufstellung von Konzernabschlüssen, ZfbF Sonderheft 21/1987, 2. Aufl. 1989, S. 133.

[5] Vgl. auch Küting/Zündorf, BB 1988, S. 873; ebenso DRS 26.14.

4.2 Anwendung auf Gemeinschaftsunternehmen

Rz. 41

Für GemeinschaftsUnt i. S. d. § 310 Abs. 1 HGB besteht das Wahlrecht zur Einbeziehung im Wege der QuotenKons. Wird diese Möglichkeit nicht genutzt, so ist die Anwendung der Equity-Methode zwingend, soweit die Voraussetzungen des § 311 Abs. 1 HGB vorliegen und die Beteiligung nicht von untergeordneter Bedeutung ist.^[1] Die gemeinsame Führung i. S. d. § 310 Abs. 1 HGB ist gleichbedeutend mit der Ausübung maßgeblichen Einflusses.^[2]

[1] Vgl. auch Baetge/Kirsch/Thiele, Konzernbilanzen, 14. Aufl. 2021, S. 384.

[2] Vgl. Busse von Colbe, in FS Grochla, 1986, S. 252; Havermann, WPg 1987, S. 316.