Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4 Explizite Ansatzverbote

4.1 Aufwendungen für die Gründung eines Unternehmens (Abs. 1 Nr. 1)

Rz. 42

Unter Aufwendungen für die Gründung eines Unt sind solche Aufwendungen zu verstehen, die für das rechtliche Entstehen des Unt erforderlich sind.

Unter das Ansatzverbot fallen somit insb. folgende Aufwendungen:^[1]

• Notar- und Gerichtsgebühren,
• Kosten der Handelsregisteranmeldung und -eintragung,
• Genehmigungskosten,
• Aufwendungen für eine Gründungsprüfung,
• Gutachterkosten für die Bewertung von Sacheinlagen,
• Beratungskosten im Zusammenhang mit der Gründung (z. B. rechtliche Beratung für die Abfassung des Gesellschaftsvertrags),
• Vermittlungsprovisionen,
• Veröffentlichungskosten,
• Umgründungskosten,
• Kosten eines Formwechsels.

Rz. 43

Das Ansatzverbot bezieht sich nach dem Wortlaut des Gesetzestextes auf die gesamte Bilanz, d. h. Aktiva und Passiva. Die Aufnahme von Gründungsaufwendungen als Passivposten in die Bilanz (z. B. als Rückstellung oder Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen) ist gleichwohl nach den allgemeinen Grundsätzen geboten.

Rz. 44

Eine Berücksichtigung von Gründungsaufwendungen in der Eröffnungsbilanz einer Ges. ist dann erforderlich, wenn die Ges. nach Satzung oder Gesellschaftsvertrag bestimmte Gründungsaufwendungen zu tragen hat und diese bereits vor der Gründung von den Gründern beglichen sind.^[2] Nach der hier vertretenen Auffassung sind diese Beträge als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten in der Eröffnungsbilanz auszuweisen und im ersten Geschäftsjahr aufwandswirksam auszubuchen.^[3]

[1] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 248 HGB Rz 5.

[2] Vgl. Justenhoven/Usinger, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 248 HGB Rz 1.

[3] A. A.: Förschle/Schellhorn, in Winkeljohann/Förschle/Deubert, Sonderbilanzen, 6. Aufl. 2021, Abschn. D Anm 147; IDW, WPH Edition, Wirtschaftsprüfung & Rechnungslegung, 18. Aufl. 2023, Kap. F Tz 61.

4.2 Aufwendungen für die Beschaffung des Eigenkapitals (Abs. 1 Nr. 2)

Rz. 45

Die Vorschrift bezieht sich sowohl auf die erstmalige Kapitalaufbringung bei der Gründung als auch alle späteren Maßnahmen im Rahmen von Kapitalerhöhungen.^[1] Hierzu gehören insb. die Aufwendungen im Zusammenhang mit der Ausgabe von Gesellschaftsanteilen (Emissionskosten), Kosten der Börseneinführung (z. B. Bankgebühren, Kosten des Börsenprospekts) und Kosten der Bewertung von Sacheinlagen.

[1] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 248 HGB Rz 8.

4.3 Aufwendungen für den Abschluss von Versicherungsverträgen (Abs. 1 Nr. 3)

Rz. 46

Von dem Aktivierungsverbot werden nicht nur zugelassene Versicherungsunternehmen (§ 341 HGB) erfasst, sondern auch sonstige Personenunternehmen, die Versicherungsverträge abschließen.^[1] Von dem Aktivierungsverbot unberührt bleibt das sog. Zillmer-Verfahren, das keine Aktivierung von Abschlusskosten, sondern eine Kürzung der Zuweisung zur Deckungsrückstellung betrifft.^[2]

[1] Vgl. Justenhoven/Usinger, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 248 HGB Rz 9.

[2] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 248 HGB Rz 27 m. w. N.

4.4 Selbst geschaffene Marken, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten oder vergleichbare immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens (Abs. 2 Satz 2)

Rz. 47

Der Gesetzgeber wollte mit dieser Regelung eine bewusste Grenze des Aktivierungswahlrechts für selbstgeschaffene immaterielle VG des AV einziehen. Bei den diesem Ansatzverbot unterliegenden VG ist eine zweifelsfreie Zurechnung von Herstellungskosten nicht möglich, da sich regelmäßig Abgrenzungsprobleme zum selbst geschaffenen Geschäfts- und Firmenwert ergeben.^[1]

Rz. 48

Die in der Vorschrift geregelten Ansatzverbote entsprechen den Regelungen von IAS 38.63.^[2]

Rz. 49

Unter das Ansatzverbot für selbst geschaffene Marken fallen die Aufwendungen zur Herstellung solcher Marken. Damit sind insb. Vertriebskosten erfasst, für die ohnehin schon ein Aktivierungsverbot besteht, da diese nicht zu den Herstellungskosten zählen (§ 255 Rz 150). Kosten für die Registrierung von Marken sind ebenfalls nicht aktivierungsfähig.

Rz. 50

Selbst erstellte Drucktitel umfassen z. B. Aufwendungen zur Schaffung von Titeln für Zeitungen oder Zeitschriften.

Rz. 51

Unter Verlagsrechten sind die Aufwendungen zur Schaffung derartiger Rechte (z. B. alleiniges Verwertungsrecht) zu verstehen.

Rz. 52

Selbst geschaffene Kundenlisten unterliegen ebenfalls dem Bilanzierungsverbot. Bei diesen wird die Nähe zum selbst geschaffenen Geschäfts- oder Firmenwert besonders deutlich.

Rz. 53

Der Begriff vergleichbare immaterielle Vermögensgegenstände, die nicht entgeltlich erworben wurden, umfasst nicht sämtliche gewerbliche Schutzrechte. Hierfür spricht insb., dass die selbst geschaffenen gewerblichen Schutzrechte ausdrücklich im Bilanzgliederungsschema erwähnt werden (§ 266 Abs. 2 A.I.1. HGB). Unter das Bilanzierungsverbot sollen vielmehr solche selbst geschaffenen VG fallen, deren HK nicht eindeutig von den Aufwendungen für die Entwicklung des Unternehmens in seiner Gesamtheit abgrenzbar sind (DRS 24.56).

[1] Vgl. BT-Drs. 16/10067 v. 30.7.2008, S. 50; gl. A. Arbeitskreis "Immaterielle Werte im Rechnungswesen" der Schmalenbach-Gesellschaft für Betriebswirtschaft e. V., DB 2008, S. 1816.

[2] Vgl. Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, Haufe IFRS-Kommentar, 21. Aufl. 2023, § 13 Rz 34.